1° Documento Riservato: L’Agenzia chiarisce il quadro degli obblighi di tracciabilità delle spese per i lavoratori autonomi

CIRCOLARE MONOGRAFICA

Ambito oggettivo, soggettivo e temporale degli obblighi di tracciabilità per i redditi di lavoro autonomo

DI SANDRA PENNACINI | 23 DICEMBRE 2025

Proprio agli sgoccioli del 2025 l’Agenzia delle Entrate è intervenuta, con la circolare n. 15/E del 22 dicembre 2025 , a fornire un quadro organico delle nuove regole di tracciabilità delle spese di trasferta e rappresentanza, applicabili a partire dal medesimo anno di imposta. Nel presente contributo si riepilogano le regole per i lavoratori autonomi, come emergenti dall’armonizzazione delle modifiche introdotte dalla riforma dei redditi di lavoro autonomo, dalla legge di Bilancio 2025 e dal successivo decreto fiscale , modifiche a seguito delle quali è venuto a delinearsi un doppio termine di decorrenza degli specifici vincoli introdotti sotto il profilo della deducibilità dei costi e della non imponibilità dei rimborsi spese.

Premessa

Con la circolare n. 15/E del 22 dicembre 2025 , l’Agenzia delle entrate ha (finalmente) fornito un quadro organico delle novità fiscali che hanno interessato il trattamento delle spese di trasferta e di rappresentanza e relativi obblighi di pagamento tracciabile.

Per quanto riguarda i lavoratori autonomi, il documento si è reso necessario al fine di coordinare un quadro normativo particolarmente complesso, stratificatosi attraverso tre distinti interventi legislativi: il D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 (c.d. decreto delegato IRPEF di riforma dei redditi di lavoro autonomo), la legge 30 dicembre 2024, n. 207 (Legge di Bilancio 2025) e il D.L. 17 giugno 2025, n. 84 (c.d. decreto fiscale), convertito con modificazioni dalla legge 30 luglio 2025, n. 108. 

Regole di deducibilità e non imponibilità per i lavoratori autonomi

Il paragrafo 3 della circolare n. 15/E/2025  è dedicato alla disciplina dei redditi di lavoro autonomo così come risultante dopo la riforma operata dal D.Lgs. n. 192/2024 (artt. 54 ss. del TUIR), tenuto conto dei successivi interventi normativi.

Il principio generale è che la deducibilità di specifiche categorie di spesa, o la loro neutralità fiscale in capo al professionista in caso di rimborso analitico da parte del committente, è ora subordinata all’utilizzo di strumenti di pagamento tracciabili (versamento bancario, postale o altri sistemi previsti dall’art. 23 del D.Lgs. 241/1997).

Nello specifico, le limitazioni riguardano le spese relative a:

  • vitto
  • alloggio
  • viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea (taxi e NCC)

sostenute nel territorio dello Stato.

L’imposta di soggiorno segue il regime della spesa principale: pertanto, ai fini della deducibilità o non imponibilità, la stessa deve essere versata con strumenti tracciabili, così come previsto per la relativa spesa di alloggio. 

Si possono distinguere diverse casistiche che interessano l’esercente arti o professioni:

  1. spese riaddebitate analiticamente al committente: l‘articolo 1 , comma 1, lettera c), del decreto fiscale ha inserito il nuovo comma 2-bis all’articolo 54 del TUIR. Questa norma introduce una deroga alla regola generale di non concorrenza al reddito dei rimborsi spese “a piè di lista” (rimborso analitico delle spese di trasferta sostenute in ragione del mandato). Se le spese per vitto, alloggio, taxi e NCC – sostenute in Italia – non sono state pagate con mezzi tracciabili, i relativi rimborsi percepiti dal professionista concorrono a formare il reddito. In sostanza, il rimborso diventa imponibile se la spesa a monte è stata pagata in contanti;
  2. spese sostenute direttamente dal professionista: l’obbligo di tracciabilità, con riferimento alle medesime tipologie di spesa elencate al punto 1, è esteso (art. 54-septies, comma 6-bis, del TUIR), anche alle spese sostenute direttamente dal professionista nell’esercizio della propria attività (non oggetto di riaddebito). La deducibilità di tali costi è ammessa solo a condizione che i pagamenti siano eseguiti con mezzi tracciabili;
  3. spese oggetto di riaddebito analitico ma non rimborsate dal committente: qualora le spese addebitate analiticamente non vengano rimborsate dal committente (ad esempio nei casi di insolvenza disciplinati dai commi 2 e 5 dell’art. 54-ter del TUIR), esse divengono deducibili per il professionista, ma solo se è rispettata la condizione della tracciabilità del pagamento originario. 

L’obbligo di tracciabilità ai fini della deducibilità si applica anche alle spese sostenute direttamente dal professionista quale committente di incarichi conferiti ad altri lavoratori autonomi. Ciò significa che, se un professionista affida un incarico a un collega e sostiene direttamente le spese di viaggio o soggiorno di quest’ultimo, o gliele rimborsa analiticamente, la deducibilità di tali somme dal proprio reddito è subordinata al fatto che il pagamento sia avvenuto con mezzi tracciabili.

Il doppio binario delle decorrenze

La circolare n. 15/E dedica ampio spazio a chiarire il complesso regime temporale di entrata in vigore delle disposizioni qui in esame, delineando un “doppio binario” che distingue tra spese soggette all’obbligo di tracciabilità fin dall’inizio dell’anno 2025 e spese per le quali il vincolo è scattato solo successivamente.

Questa distinzione è fondata sulla necessità di tutela dell’affidamento del contribuente, in quanto alcune disposizioni sono state introdotte solo con ildecreto fiscale di giugno 2025, mentre altre erano già presenti, seppur in forma diversa, nella legge di Bilancio 2025 .

  • Decorrenza 1° gennaio 2025: l’obbligo di tracciabilità si applica fin dal 1° gennaio 2025 per i rimborsi delle spese riaddebitate analiticamenteal committente (art. 54, comma 2-bis TUIR) e per le spese oggetto di rimborso analitico sostenute per le trasferte dei propri dipendenti o corrisposte ad altri lavoratori autonomi. Per queste fattispecie, infatti, un analogo obbligo era già previsto dal comma 6-ter dell’art. 54 TUIR (introdotto dalla Legge di Bilancio e poi abrogato), rendendo la norma conoscibile sin dall’inizio del periodo d’imposta.
  • Decorrenza 18 giugno 2025: si applicano invece a partire dalla data di entrata in vigore del decreto fiscale (18 giugno 2025) le disposizioni riguardanti le spese sostenute direttamente dall’esercente arte o professione in relazione all’esercizio dell’attività (non riaddebitate) e le spese sostenute quale committente di incarichi conferiti ad altri autonomi, quando pagate direttamente e non rimborsate.

Se un professionista ha pagato in contanti un taxi per una propria trasferta (non riaddebitata al cliente) nel mese di marzo 2025, tale costo è deducibile, poiché l’obbligo di tracciabilità per le spese dirette è scattato solo dal 18 giugno 2025. Diversamente, se lo stesso professionista ha pagato in contanti un taxi nel mese di marzo 2025 per poi chiedere il rimborso analitico di tale spesa in sede di emissione di parcella al cliente, tale rimborso concorrerà interamente a formare il suo reddito imponibile, in quanto per i riaddebiti l’obbligo di tracciabilità era vigente fin dal 1° gennaio.

Mezzi di trasporto: definizione del perimetro applicativo

Particolarmente interessante risulta essere il chiarimento fornito dall’Agenzia delle entrate con riferimento all’esatta individuazione delle tipologie di trasporto soggette al vincolo della tracciabilità.

Le norme novellate, sia per i dipendenti che per gli autonomi, fanno espresso riferimento alle spese per trasporto effettuato mediante “autoservizi pubblici non di linea di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21″. La Circolare, analizzando il dato testuale, conferma che tale richiamo normativo circoscrive l’obbligo esclusivamente ai servizi di taxi e di noleggio con conducente (NCC).

Di conseguenza, rimangono esclusi dall’obbligo di tracciabilità – e restano quindi deducibili (o non imponibili, se rimborsati analiticamente), anche se pagati in contanti – le spese per viaggi e trasporti diversi da quelli effettuati mediante taxi e NCC. Ad esempio, il costo sostenuto per l’acquisto di biglietti per:

  • trasporto di linea mediante autobus;
  • treni;
  • aerei;
  • navi. 

Si osservi come la precisazione sia collocata nel paragrafo 1 della circolare, dedicato al trattamento delle spese di trasferta dei dipendenti. Tuttavia, essa è pienamente applicabile anche ai lavoratori autonomi in quanto la definizione giuridica utilizzata dal legislatore nell’art. 54 del TUIR è identica a quella dell’art. 51 , richiamando entrambi la legge n. 21/1992.

Completamente diverso è invece il trattamento dei rimborsi chilometrici, con riferimento ai quali la circolare ha aperto solo nei confronti dei redditi di lavoro dipendente. Sul punto si ricorda che con la recente risposta ad interpello n. 270/2025 , l’Agenzia ha chiarito che tali importi non possono essere qualificati come “spese addebitate analiticamente” (fiscalmente neutre), mancando un giustificativo di spesa verso terzi per l’importo esatto; ne consegue che tali rimborsi concorrono integralmente alla formazione del reddito professionale, a prescindere dalle modalità di incasso o pagamento. 

Le spese di rappresentanza

Il decreto fiscale ha esteso il regime di tracciabilità anche alle spese di rappresentanza sostenute dai lavoratori autonomi.

L’art. 54-septies, comma 2, del TUIR, come modificato dall’art. 1 del decreto, prevede ora che la deducibilità di tali spese (nei limiti dell’1% dei compensi percepiti) è ammessa a condizione che i pagamenti siano eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento tracciabile.

Vi è una differenza sostanziale rispetto alle spese di trasferta. Mentre per vitto, alloggio e taxi la norma limita l’obbligo di tracciabilità alle spese sostenute nel “territorio dello Stato”, per le spese di rappresentanza tale limitazione territoriale non è prevista. Pertanto, ai fini della deducibilità delle spese di rappresentanza, è necessario l’utilizzo di mezzi di pagamento tracciabile anche laddove tali spese siano sostenute all’estero.

Quanto alla decorrenza, per le medesime motivazioni già esposte in precedenza, l’obbligo di tracciabilità si applica alle spese sostenute a partire dalla data di entrata in vigore del decreto fiscale, ovvero dal 18 giugno 2025. Le spese di rappresentanza sostenute prima di tale data rimangono deducibili secondo le regole previgenti, indipendentemente dal mezzo di pagamento utilizzato. 

Come documentare il pagamento tracciabile

La circolare n. 15/E dedica un’approfondita disamina (paragrafo 2) agli strumenti idonei a soddisfare il requisito della tracciabilità, valevole trasversalmente per dipendenti, autonomi e imprese.

Oltre ai classici bonifici bancari o postali, assegni e carte di debito/credito/prepagate, l’Agenzia approfondisce gli aspetti connessi all’utilizzo delle moderne applicazioni di pagamento via smartphone.

È considerato tracciabile il pagamento effettuato tramite Istituti di moneta elettronica (ad esempio piattaforme come Satispay o PayPal) che permettono transazioni tramite inserimento di codice IBAN o numero di cellulare, anche senza l’uso materiale di una carta o di tecnologia NFC. Tali sistemi sono validi in quanto collegati a conti correnti che permettono l’univoca identificazione delle parti (pagatore e beneficiario). Nel caso di utilizzo di App di pagamento, la prova può essere costituita anche dalla e-mail di conferma inviata dall’istituto di moneta elettronica. 

L’Agenzia ha inoltre chiarito il ruolo dell’estratto conto bancario. Esso costituisce una prova “opzionale, residuale e non aggiuntiva”: ciò significa che non è necessario produrre l’estratto conto, ma lo stesso può essere utilizzato per dimostrare la tracciabilità qualora il contribuente non abbia altre prove a sua disposizione (come la ricevuta del POS). In tal caso, per tutelare la privacy, è consentito presentare l’estratto conto avendo cura di cancellare o oscurare ogni altra informazione eccedente o non pertinente rispetto alla singola operazione di spesa.

Riferimenti normativi:

Il contenuto di questa newsletter è strettamente riservato e destinato esclusivamente ai destinatari autorizzati.
È espressamente vietata la condivisione totale o parziale di questa comunicazione su qualsiasi piattaforma pubblica o privata, inclusi (ma non limitati a):
• Gruppi e canali Telegram
• Chat di gruppo o broadcast su WhatsApp
• Post o storie su Facebook, Instagram, X (Twitter), LinkedIn, o altri social network.

Ogni violazione di questa norma potrà comportare l’esclusione immediata dalla lista dei destinatari e, nei casi più gravi, azioni legali.