CIRCOLARE MONOGRAFICA
Analisi delle novità relative alla disciplina degli Enti del Terzo settore, dello sport dilettantistico, dell’IVA e della crisi d’impresa
DI STEFANO SETTI | 8 GENNAIO 2026
Il D.Lgs. 4 dicembre 2025, n. 186 (pubblicato in G.U. 12 dicembre 2025, n. 288, in vigore dal 13 dicembre 2025) introduce un pacchetto eterogeneo di modifiche che tocca il Terzo settore, con regole di neutralità sulle “fuoriuscite” di beni dall’area commerciale e con l’innalzamento di alcune soglie per i regimi forfetari; lo sport dilettantistico, con un riassetto “normativo” del perimetro della Legge n. 398/1991 e del tetto proventi; la crisi d’impresa, mediante norma di interpretazione autentica sulle sopravvenienze attive da esdebitamento; l’IVA, con un rinvio decennale dell’operatività della riforma per gli enti associativi e con disposizioni di armonizzazione (servizi di pagamento e trasporti internazionali) ispirate anche ai principi della Corte di Giustizia UE.
Quadro di insieme e decorrenze
Il D.Lgs. n. 186/2025 si colloca nel solco della delega fiscale (Legge n. 111/2023) e interviene su più “capitoli” con tecniche normative diverse: da un lato note di coordinamento e ritocchi testuali (soglie, riferimenti soggettivi, definizioni), dall’altro una norma di interpretazione autentica (sulle sopravvenienze attive) e un rinvio di ampia portata sul versante IVA associativo.
La regola generale di decorrenza è l’entrata in vigore il giorno successivo alla pubblicazione, quindi 13 dicembre 2025, salvo previsioni che agganciano l’efficacia all’operatività del Titolo X del Codice del Terzo settore (richiamo all’art. 104, comma 2, D.Lgs. n. 117/2017).
Terzo settore: neutralità sulle plusvalenze “figurative” e ritocchi ai regimi agevolati
La nuova “valvola” di neutralità per il passaggio di beni dall’area commerciale a quella non commerciale (art. 1)
Uno dei punti più operativi riguarda l’inserimento dell’art. 79-bis nel D.Lgs. n. 117/2017 (CTS): quando, per effetto della nuova qualificazione fiscale delle attività (art. 79 CTS), beni strumentali “relativi all’impresa” transitano dall’attività commerciale a quella non commerciale, l’ente può optare (in dichiarazione) affinché la plusvalenza non concorra al reddito imponibile a condizione che i beni restino impiegati nello svolgimento dell’attività statutaria per finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale. La ratio è evitare che un mutamento qualificatorio, di per sé “fisiologico” nell’assetto del CTS, determini un’emersione immediata di imponibile come se si trattasse di una dismissione.
La neutralità non è, però, definitiva: la plusvalenza “sospesa” torna imponibile se i beni vengono destinati a finalità diverse, oppure in caso di cessione onerosa o risarcimento (anche assicurativo) per perdita/danneggiamento. Il Decreto tipizza anche i criteri di determinazione (valore normale vs costo non ammortizzato; corrispettivo/indennizzo vs costo non ammortizzato) e richiama l’art. 86, comma 4, TUIR per l’imputazione.
| Quando si accende il problema: dal periodo d’imposta in cui, per effetto dell’applicazione dei nuovi criteri di commercialità/non commercialità (art. 79 CTS), alcune attività prima “commerciali” diventano “non commerciali” e beni strumentali “relativi all’impresa” rischiano di generare plusvalenze ai sensi dell’art. 86 TUIR solo perché “escono” dal perimetro d’impresa. Il D.Lgs. n. 186/2025 introduce l’art. 79-bis CTS proprio per evitare tassazioni “automatiche” e non collegate a un’effettiva monetizzazione. Check-list pratica (consigliata in 5 passi) Inventario beni e tracciamento: elenco beni strumentali “relativi all’impresa” potenzialmente impattati (costo storico, fondo ammortamento, costo non ammortizzato, valore normale stimato). Mappatura attività: per ogni attività, verifica nuova qualificazione exart. 79 CTS e l’effetto sui beni “assegnati” a quella sfera. Valutazione opzione: se la riclassifica genererebbe plusvalenze, valuta l’opzione in dichiarazione per la non concorrenza (art. 79-bis). Presidio della destinazione d’uso: la neutralità regge finché i beni restano utilizzati per finalità civiche/solidaristiche/utilità sociale; predisponi evidenze (delibere, piani d’uso, rendicontazione). Eventi che “riattivano” l’imponibilità: imposta alert per (i) cambio destinazione a finalità diverse; (ii) cessione onerosa; (iii) risarcimenti/indennizzi per perdita o danno: sono trigger di tassazione differita. Mini-esempio numerico (per controlli interni) Bene con costo 100.000, fondo ammortamento 60.000 → costo non ammortizzato 40.000. Se al momento del cambio destinazione il valore normale è 70.000 e l’ente destina il bene a finalità “diverse” da quelle statutarie ETS, la plusvalenza imponibile (quando scatta l’evento) è 70.000 – 40.000 = 30.000 (logica descritta dall’art. 79-bis). |
Soglie: 85.000 euro per ODV/APS nel “ponte” IVA e nel forfetario CTS (art. 2)
Sul versante dei regimi semplificati, l’art. 2 innalza da 65.000 a 85.000 euro la soglia per l’applicazione (ai soli fini IVA, in attesa del Titolo X) del regime “ponte” previsto dall’art. 5, comma 15-quinquies, D.L. n. 146/2021; inoltre, modifica l’art. 86 CTS, portando a 85.000 euro (salva armonizzazione UE) la soglia per l’accesso al forfetario ODV/APS e sopprimendo il secondo periodo del comma 1.
ETS e agevolazioni IVA “ex ONLUS”: riscrittura dei riferimenti soggettivi (art. 3)
L’art. 3 sopprime il secondo periodo dell’art. 89, comma 7, CTS e modifica gli artt. 3 e 10 del D.P.R. n. 633/1972, sostituendo i riferimenti alle ONLUS con quelli agli enti del Terzo settore, con una scelta selettiva: per alcune disposizioni restano escluse le imprese sociali costituite in forma societaria (Libro V, Titolo V, c.c.), mentre per l’art. 10, n. 15, la sostituzione è più ampia (ETS, senza l’esclusione). La decorrenza è collegata al termine previsto dall’art. 104, comma 2, CTS (Titolo X).
Aliquota IVA del 5%: estensione alle imprese sociali “societarie” (art. 4)
Con una modifica puntuale alla Tabella A, Parte II-bis, n. 1, allegata al D.P.R. n. 633/1972, l’art. 4 estende l’aliquota IVA del 5% anche alle prestazioni rese dalle imprese sociali costituite nelle forme di cui al Libro V, Titolo V, c.c., oltre che dalle cooperative sociali e loro consorzi.
Esonero dalla certificazione dei corrispettivi nel forfetario ODV/APS (art. 5)
L’art. 5 interviene sul forfetario CTS (art. 86, comma 8) eliminando il riferimento alla certificazione dei corrispettivi e, a regime (sempre dalla data “Titolo X”), coordina l’art. 2, comma 1, lett. hh), D.P.R. n. 696/1996, per esplicitare l’esonero anche rispetto alla disciplina sulla certificazione fiscale.
Sport dilettantistico: perimetro “agganciato” al D.Lgs. n. 36/2021 e soglia proventi a 400.000 euro (art. 7)
Il Decreto modifica la Legge n. 398/1991, restringendo l’accesso al regime alle associazioni e società sportive dilettantistiche “qualificate” ai sensi dell’art. 6, comma 1, lett. a), b), c), D.Lgs. n. 36/2021 e recependo in modo espresso il limite di 400.000 euro dei proventi. L’intervento mira a ridurre ambiguità interpretative sull’ambito soggettivo e a consolidare in norma primaria un tetto che nella prassi applicativa è centrale per la gestione del regime.
Crisi d’impresa: interpretazione autentica sulle sopravvenienze attive da esdebitamento (art. 8)
L’art. 8 qualifica come interpretazione autentica la lettura dell’art. 88, comma 4-ter, TUIR, chiarendo che la non imponibilità (integrale o parziale, secondo le diverse ipotesi) si applica anche alle riduzioni dei debiti che derivano dagli istituti del Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. n. 14/2019): tra le altre liquidazione giudiziale con concordato, concordato minore (liquidatorio e in continuità), concordato semplificato, accordi di ristrutturazione omologati (artt. 57, 60, 61 CCII), piano attestato (art. 56 CCII) e piano di ristrutturazione soggetto a omologazione. È inoltre previsto che non si dia luogo a rimborso delle maggiori imposte eventualmente versate per interpretazioni difformi.
IVA: rinvio decennale per gli enti associativi e armonizzazioni “UE oriented”
Proroga dell’esclusione IVA per gli enti associativi fino al 2036 (art. 6)
La disposizione più “pesante” in termini sistematici è l’art. 6, che sposta dal 1° gennaio 2026 al 1° gennaio 2036 la decorrenza (già fissata dalla Legge n. 234/2021) delle modifiche introdotte dall’art. 5, comma 15-quater, D.L. n. 146/2021 sulla fiscalità IVA degli enti associativi (superamento dell’attuale meccanismo di esclusione per talune operazioni istituzionali verso soci/tesserati e transizione verso un impianto incentrato su esenzioni). In sostanza, il legislatore “compra tempo” e mantiene per un ulteriore decennio l’assetto preesistente.
Detrazione IVA: abrogazione “di pulizia” sulla rettifica (art. 9) e riscrittura dell’art. 19-ter (art. 10)
Sul fronte detrazione, l’art. 9 abroga il comma 3 dell’art. 19-bis.2 del D.P.R. n. 633/1972, con finalità di razionalizzazione del testo (restano le regole sostanziali di rettifica già presidiate dagli altri commi).
Più significativo è l’art. 10, che sostituisce integralmente l’art. 19-ter, D.P.R. n. 633/1972: la norma ora si riferisce ai soggetti che svolgono attività economica in via non esclusiva (lessico più vicino alla Direttiva IVA) e precisa che l’IVA su acquisti (anche intracomunitari) e importazioni promiscui è detraibile solo per la quota imputabile all’attività economica, da determinare secondo criteri oggettivi coerenti con la natura dei beni e servizi. Si rafforza inoltre, in chiave organizzativa, l’obbligo di contabilità separata tra attività “da soggetto passivo” e attività “da non soggetto passivo”. Questa architettura è coerente con la linea della giurisprudenza interna che, già in applicazione del previgente art. 19-ter, valorizza la necessità di separazione contabile come condizione ordinaria di esercizio del diritto di detrazione quando coesistono sfere economiche e non economiche (si veda, ad esempio, Cass. n. 37731/2022, richiamata in commenti di prassi/giurisprudenza).
| Check-list implementazione (pronta per audit) Separazione contabile: conti distinti (o centri di costo) per attività economiche e non economiche; regole di imputazione ex ante. Criteri oggettivi di riparto (scegli 1–2 metodi, non troppi):metri quadri/ore di utilizzo (per utenze, immobili), numero prestazioni/utenti (per servizi), driver specifici di progetto (per costi di iniziative miste). Documento di policy (1–2 pagine): descrivi criteri, periodicità di revisione, esempi, responsabilità e archiviazione evidenze. Test di coerenza annuale: verifica scostamenti, aggiorna criteri se cambia la struttura dell’attività. Mini-esempio Utenze annue IVA 2.200 (IVA compresa) con IVA 400. Se l’immobile è usato 30% per attività economica e 70% istituzionale, IVA detraibile 400 × 30% = 120; IVA indetraibile 280 va a costo. (L’esempio serve a “mettere in mano” un metodo oggettivo documentabile, coerente con la riscrittura dell’art. 19-ter). |
Servizi di pagamento: definizioni “allineate” e perimetro PSP (art. 11)
L’art. 11 aggiorna le definizioni IVA dei prestatori di servizi di pagamento (PSP), dei servizi di pagamento e delle operazioni di pagamento nell’art. 40-bis, D.P.R. n. 633/1972, coordinandole con il lessico del settore e con i rinvii al TUB (D.Lgs. n. 385/1993) e al D.Lgs. n. 11/2010. È un intervento tipicamente “di armonizzazione”, che riduce frizioni interpretative quando norme IVA dialogano con discipline settoriali dei pagamenti.
Trasporti internazionali: non imponibilità anche se resi da intermediari (art. 12) e il “filo” con la CGUE
Con l’art. 12 il legislatore modifica l’art. 9, comma 3, D.P.R. n. 633/1972 inserendo un inciso decisivo: la non imponibilità per i servizi indicati al n. 4 del comma 1 opera anche se resi da intermediari. Il tema è sensibile perché negli anni recenti la non imponibilità dei trasporti internazionali e delle prestazioni connesse è stata oggetto di ricalibrature per presidiare l’allineamento ai principi UE; in particolare, la Corte di Giustizia (sentenza 29 giugno 2017, causa C-288/16) ha inciso sul modo in cui gli Stati membri possono delimitare l’esenzione/non imponibilità per i servizi direttamente connessi alle esportazioni/importazioni, imponendo coerenza con l’art. 146 della Direttiva IVA n. 2006/112/CE. L’intervento del 2025, nel ripristinare espressamente la copertura anche in presenza di intermediari, si legge come mossa di riallineamento e semplificazione applicativa, riducendo l’area grigia tipica delle catene di sub-affidamenti e intermediazioni.
Abrogazione dell’obbligo comunicativo sulle piattaforme (art. 13)
Infine, l’art. 13 abroga l’art. 1, comma 151, Legge n. 197/2022, che prevedeva un particolare obbligo informativo per i soggetti passivi IVA che facilitano vendite on-line verso consumatori finali; scelta che si innesta nel nuovo ecosistema di scambi dati (anche di matrice unionale) e punta a evitare sovrapposizioni di adempimenti.
Tabella riepilogativa delle principali novità
| Ambito | Norma (D.Lgs. n. 186/2025) | Intervento | Decorrenza/Note |
| Terzo settore (IRES) | Art. 1 | Inserito art. 79-bis CTS: opzione per neutralizzare plusvalenze da passaggio beni dall’area commerciale a non commerciale; emersione differita in caso di cambio destinazione/cessione/risarcimento | Regola generale dal 13.12.2025; opzione in dichiarazione |
| ODV/APS – regimi | Art. 2 | Soglia a 85.000 euro per “ponte” IVA (art. 5, comma 15-quinquies, D.L. n. 146/2021) e per forfetario art. 86 CTS | Coordinato al Titolo X per piena operatività del CTS |
| ETS e agevolazioni IVA | Art. 3 | Modifica artt. 3 e 10, D.P.R. n. 633/1972: sostituzione riferimenti ONLUS con ETS (con esclusione, in alcuni casi, delle imprese sociali societarie) | Dalla decorrenza del Titolo X (art. 104, comma 2, CTS) |
| IVA 5% | Art. 4 | Estensione aliquota 5% alle imprese sociali costituite in forma societaria | Dal 13.12.2025 |
| ODV/APS – corrispettivi | Art. 5 | Esonero dalla certificazione corrispettivi e coordinamento D.P.R. n. 696/1996 | Dal Titolo X |
| IVA enti associativi | Art. 6 | Rinviata al 2036 l’operatività della riforma IVA (slittamento da 1.1.2026 a 1.1.2036) | Effetto “congelamento” decennale |
| Sport dilettantistico | Art. 7 | Perimetro Legge n. 398/1991 ancorato al D.Lgs. n. 36/2021; soglia proventi 400.000 euro | Dal 13.12.2025 |
| Crisi d’impresa | Art. 8 | Interpretazione autentica art. 88, comma 4-ter, TUIR: estensione a istituti CCII; no rimborsi per imposte già versate | Dal 13.12.2025 |
| Detrazione IVA | Artt. 9–10 | Abrogazione comma 3, art. 19-bis.2; riscrittura art. 19-ter con criteri oggettivi e contabilità separata | Dal 13.12.2025; coerenza con indirizzi giurisprudenziali su separazione contabile |
| Armonizzazione UE | Artt. 11–12 | Definizioni PSP/servizi di pagamento; non imponibilità trasporti internazionali anche se resi da intermediari | Dal 13.12.2025; raccordo con principi CGUE (C-288/16) |
| Piattaforme digitali | Art. 13 | Abrogato obbligo comunicativo Legge n. 197/2022, art. 1, comma 151 | Dal 13.12.2025 |
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 19 e ss.;
- D.Lgs. 4 dicembre 2025, n. 186.
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