COMMENTO
DI CARLA DE LUCA | 10 APRILE 2026
La Risposta n. 85/2026 conferma che la trasformazione di uno studio associato in STP s.r.l. non interrompe la catena “riattribuzione ritenute ai soci – ritorno allo studio – utilizzo da parte della STP”, purché si rispettino le regole di trasparenza del 2025 e di continuità soggettiva dopo la trasformazione.
Inquadramento normativo
L’analisi della Risposta n. 85/2026 richiede, in via preliminare, un chiaro inquadramento del tessuto normativo entro cui si colloca la trasformazione dello studio associato in STP.
Il punto di partenza è rappresentato dall’art. 5 TUIR, che qualifica il reddito prodotto dallo studio associato come reddito di lavoro autonomoimputato per trasparenza ai soci, con rilevanza in sede di modello Redditi SP 2026 per il periodo d’imposta 2025.
In stretta connessione opera l’art. 22 TUIR, il quale disciplina lo scomputo pro quota delle ritenute in capo ai soci, aprendo – anche alla luce della circolare n. 56/E/2009 – alla possibilità di riattribuire allo studio le ritenute “residue” non utilizzate in dichiarazione IRPEF.
Sul versante delle ritenute alla fonte, l’art. 25 del D.P.R. n. 600/1973 introduce la ritenuta del 20 per cento sui compensi di lavoro autonomo, che cessa tuttavia di operare quando l’attività viene svolta in forma d’impresa, come avviene nella fase successiva di STP.
Il quadro si completa con l’art. 177‑bis TUIR, introdotto dal D.Lgs. n. 192/2024, che sancisce la neutralità fiscale delle operazioni di conferimento, trasformazione, fusione e scissione tra studi associati e STP, attribuendo alla società tra professionisti il subentro nelle posizioni attive e passive(clientela, crediti, debiti, valori fiscali) dello studio originario.
A presidio di tale continuità interviene, infine, l’art. 2498 c.c., secondo cui il soggetto risultante dalla trasformazione conserva diritti e obblighi e prosegue in tutti i rapporti giuridici dell’ente trasformato, fornendo così il necessario fondamento civilistico al subentro della STP nei crediti da ritenute maturati in capo allo studio associato.
Meccanismo di riattribuzione e continuità post‑trasformazione
Nel periodo d’imposta 2025 lo studio associato genera reddito di lavoro autonomo con ritenute ex art. 25 D.P.R. n. 600/1973, imputate ai soci per trasparenza in dichiarazione (Redditi SP 2026 e Redditi PF 2026).
In base alla circolare n. 56/E/2009, le ritenute eccedenti l’IRPEF dei soci possono essere “restituite” allo studio, che le utilizza in compensazione dei propri debiti tramite modello F24.
La Risposta n. 85/2026, calata nel nuovo quadro dell’art. 177‑bis, precisa che:
- i soci possono ancora, nel modello PF 2026 (redditi 2025), acconsentire espressamente alla riattribuzione allo studio delle ritenute residue, nonostante la trasformazione avvenuta dal 1° gennaio 2026;
- lo studio (ormai trasformato) riporta tali ritenute nella sua “ultima” dichiarazione ante trasformazione (Redditi SP 2026 – periodo 2025);
- l’eventuale eccedenza rispetto alle imposte dovute dallo studio è un credito che, in virtù dell’art. 2498 c.c. e della neutralità ex art. 177‑bis TUIR, migra in capo alla STP, che potrà compensare con codice tributo 6830 in F24.
La neutralità non riguarda solo plus/minusvalenze, ma, di fatto, assicura la continuità dei crediti d’imposta e impedisce “salti” di imposizione o perdita del beneficio da ritenuta già sopportata nel regime di lavoro autonomo.
Punti di attenzione operativa
Cronologia e dichiarazioni
- 2025: lo studio associato funziona come soggetto “trasparente” (Redditi SP, reddito di lavoro autonomo, ritenute ex art. 25);
- 1° gennaio 2026: trasformazione in STP s.r.l., con reddito da impresa per i periodi successivi;
- Redditi PF 2026 (soci):
-
- indicazione delle ritenute imputate pro quota;
- scelta (espressa) di riattribuire allo studio la quota residua dopo lo scomputo dall’IRPEF personale.
- Redditi SP 2026 (studio associato, ultimo periodo ante trasformazione):
- esposizione e “ri‑acquisizione” delle ritenute riattribuite;
- determinazione di un eventuale credito residuo, che confluisce nella sfera della STP per effetto della trasformazione neutrale.
Utilizzo del credito da parte della STP
- La STP, subentrando nelle posizioni attive e passive dello studio (art. 177‑bis TUIR, art. 2498 c.c.), può utilizzare il credito da ritenute in compensazione F24, con codice tributo 6830, per imposte e contributi propri (IRES, IVA, ritenute dipendenti/collaboratori, contributi, ecc.).
- È essenziale mantenere un prospetto di riconciliazione che colleghi: ritenute originariamente applicate ai compensi dello studio, imputazione ai soci, riattribuzione, esposizione in SP 2026 e subentro della STP.
Sequenza tecnica delle ritenute 2025-2026
| Fase | Soggetto | Anno/Modello | Natura reddito/ritenute | Adempimento chiave |
| 1 | Studio associato | 2025 – operatività | Reddito lavoro autonomo con ritenute 20% (art. 25 D.P.R. n. 600/1973) | Incasso compensi con ritenuta, contabilità professionale |
| 2 | Studio associato | Redditi SP 2026 (2025) | Reddito imputato per trasparenza ai soci, ritenute attribuite pro quota | Compilazione quadro di imputazione quote e ritenute ai soci |
| 3 | Soci persone fisiche | Redditi PF 2026 (2025) | Ritenute imputate in capo ai soci | Scomputo IRPEF e scelta espressa di riattribuzione allo studio della quota residua |
| 4 | Studio associato | Redditi SP 2026 (ultimo periodo ante trasformazione) | Ricezione delle ritenute riattribuite dai soci | Esposizione delle ritenute riacquisite e determinazione dell’eventuale eccedenza |
| 5 | STP s.r.l. | Dal 2026 | Reddito di impresa | Subentro nel credito da ritenute e utilizzo in compensazione F24 (codice 6830) |
| Implicazioni strategiche e criticità |
| Continuità fiscale garantita L’art. 177‑bis TUIR, combinato con l’art. 2498 c.c., evita che il passaggio da lavoro autonomo a impresa comporti la perdita del “beneficio” insito nelle ritenute già subite, consentendo alla STP di monetizzare il credito con le stesse modalità dello studio ante trasformazione. |
| Coordinamento dichiarativo delicato La corretta gestione richiede un allineamento temporale e documentale tra Redditi SP 2026 e PF 2026: un errore nel consenso espresso alla riattribuzione o nella rappresentazione delle ritenute può compromettere il riconoscimento del credito in capo alla STP. |
| Transizione del regime delle ritenute Dopo il 1° gennaio 2026, per i compensi della STP la ritenuta ex art. 25 non si applica più, trattandosi di reddito di impresa; occorre quindi informare tempestivamente la clientela/sostituti d’imposta per evitare applicazioni improprie della ritenuta e successive complicazioni dichiarative. |
| Prospetti interni e tracciabilità Per un controllo agevole (anche in sede di verifica), è opportuno predisporre prospetti interni che seguano, per singolo socio, il flusso: ritenute imputate → ritenute scomputate → ritenute riattribuite allo studio → credito trasferito alla STP. |
Check‑list operativa per lo studio/STS
| Ambito | Attività raccomandata | Riferimento |
| Soci | Acquisire dichiarazione di consenso espresso alla riattribuzione delle ritenute residue allo studio | circolare n. 56/E/2009, art. 22TUIR |
| Studio associato | Compilare correttamente Redditi SP 2026, con esposizione delle ritenuteriacquisite e del credito eccedente | Art. 22 TUIR, prassi su riattribuzione |
| Trasformazione | Documentare nel progetto/atto di trasformazione il subentro della STP in crediti e debiti dello studio | Art. 177‑bis TUIR, art. 2498 c.c. |
| STP s.r.l. | Utilizzare il credito in F24 con codice tributo 6830 e conservare la riconciliazione con le dichiarazioni 2025 | Prassi su utilizzo crediti per ritenute riattribuite |
| Rapporti con la clientela | Comunicare il mutamento soggettivo (da associazione a STP) e il diverso regime delle ritenute sui compensi futuri | Interpelli recenti su ritenute e STP |
Riferimenti normativi:
- Codice civile, art. 2498;
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 5, 22 e 177-bis;
- D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 25;
- Agenzia delle Entrate, Risposta a istanza di interpello 26 marzo 2026, n. 85.
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