CIRCOLARE MONOGRAFICA
Profili temporali, modalità di acquisizione e criteri di tassazione per i soggetti non imprenditori
DI MAURO LONGO | 7 GENNAIO 2026
La presente circolare ha per oggetto la comparazione dei criteri di tassazione relativi alle plusvalenze derivanti dalla cessione di aree edificabili, fabbricati e fabbricati con interventi da superbonus di cui all’art. 119, D.L. n. 34/2020, effettuati da soggetti “non imprenditori”, e come tali disciplinate dagli artt. 67 e 68 TUIR, al fine di mettere a confronto similitudini e differenze.
Premessa
La tassazione delle tre tipologie di plusvalenze in esame avviene in base al principio di “cassa”, quindi per l’importo percepito nel corso del periodo d’imposta, qualora l’incasso del corrispettivo avvenga in forma frazionata nel corso di più periodi d’imposta, la somma concorre a formare il reddito per l’importo effettivamente riscosso nel corso del periodo d’imposta, con imputazione per quota proporzionale dei relativi costi.
Ai fini della quantificazione della plusvalenza non assume rilievo alcuno il valore “normale” dell’immobile, da assumere ai fini dell’imposta di registro o delle ipocatastali.
I soggetti che possono conseguire tale tipologie di redditi sono:
- le persone fisiche (al di fuori dall’impresa o dalla professione);
- le società semplici;
- gli enti non commerciali, se l’operazione non è effettuata nell’esercizio dell’attività commerciale.
Affinché si concretizzi la fattispecie imponibile, la cessione degli immobili deve avvenire a titolo oneroso, come possono essere ad esempio: un atto di compravendita, una permuta immobiliare ovvero il conferimento immobiliare in società ai sensi art. 9, comma 5, TUIR.
Rilevanza del tempo trascorso fra acquisto e cessione
Ai sensi dell’art. 67, lett. b), TUIR, la cessione di un’area edificabile genera plusvalenza imponibile a prescindere dal periodo intercorso fra acquisto dell’area e relativa cessione. A conclusione opposte, si perviene nel caso di cessione di fabbricati e fabbricati con interventi da superbonus, per le quali la situazione temporale può essere come sotto riassunta:
| Art. 67, lett. b), TUIR | Cessione fabbricato | La plusvalenza è imponibile se la cessione avviene entro 5 anni dalla fine costruzione/acquisto. |
| Art. 67, lett b-bis), TUIR | Cessione fabbricato con interventi da superbonus | La plusvalenza è imponibile se la cessione avviene entro 10 anni dalla fine dei lavori. |
Acquisizione per successione ereditaria
La cessione di un’area fabbricale genera plusvalenza imponibile anche nel caso in cui sia stata acquisita per successione ereditaria. A conclusione opposte, si perviene nel caso di cessione di fabbricati e fabbricati con interventi da superbonus per i quali, ai sensi dell’art. 67, lett. b) e b-bis), TUIR, la cessione di fabbricati acquisiti per successione ereditaria non genera plusvalenza imponibile.
Acquisizione per usucapione
Nel caso in cui l’immobile sia stato acquisito per usucapione, il trattamento delle plusvalenze può essere così riassunto:
- la plusvalenza derivante dalla cessione di un’area edificabile acquisita è tassata ai fini IRPEF, in considerazione del fatto che la plusvalenza è imponibile a prescindere dall’onerosità o gratuità dell’acquisto. In tal senso si è espressa l’Agenzia delle Entrate con Risoluzione 31 marzo 2003, n. 78. Nel citato documento di prassi, è stato altresì affermato che, mancando un prezzo di acquisto, come costo si deve fare riferimento al valore venale del bene alla data in cui è passata in giudicato la sentenza dichiarativa dell’usucapione;
- le plusvalenze derivanti dalla cessione di fabbricati con interventi da superbonus acquisiti per usucapione sono imponibili ai fini IRPEF, così ha precisato l’Agenzia delle Entrate con Risposta ad istanza di interpello 17 luglio 2024, n. 157. Anche in tal caso, mancando un prezzo di acquisto, come costo si deve fare riferimento al valore venale del bene alla data in cui è passata in giudicato la sentenza dichiarativa dell’usucapione.
Al contrario, non genera plusvalenza imponibile la cessione di fabbricati acquisti per usucapione (cfr. Risoluzione 31 marzo 2003, n. 78/E).
Acquisizione per donazione
Ai sensi dell’art. 68 TUIR in tutte tre le fattispecie prese in considerazione nel caso di acquisizione per donazione come costo si deve assumere il prezzo d’acquisto/costruzione sostenuto dal donante. Si ricorda che, a partire dal 31 dicembre 2024, anche per i fabbricati acquisiti per donazione, si deve assumere come prezzo d’acquisto, il costo sostenuto dal donante.
Criteri di quantificazione della plusvalenza
Preme fin da subito evidenziare che, nel caso di acquisto a titolo oneroso, i criteri di quantificazione della plusvalenza sono sostanzialmente simili nel caso cessione di area edificabile o di fabbricato. Al contrario, i criteri di calcolo sono molto articolati nel caso di cessione di fabbricato con interventi da superbonus. In via preliminare si ricorda che, i criteri da seguire per quantificare l’importo della plusvalenza sono individuati dall’art. 68, commi 1 e 2, TUIR, per effetto dei quali la plusvalenza si quantifica effettuando la differenza tra il corrispettivo percepito nel periodo d’imposta ed il prezzo di acquisto aumentato di ogni costo inerente al bene ceduto.
Definizione di costo inerente
Possono essere portati ad incremento del costo d’acquisto, i costi inerenti al medesimo, quali ad esempio: l’imposta di registro, le imposte ipotecarie e catastali, le spese notarili, le spese di mediazione. La Corte di Cassazione nell’ordinanza 23 agosto 2011, n. 17595, ha sostenuto che nella determinazione delle plusvalenze si deve tenere conto solamente delle spese incrementative e che l’onere della prova della natura incrementativa della spesa è carico del contribuente.
Per spese incrementative si intendono le spese che comportano un aumento della consistenza economica del bene o che incidono sul suo valore al momento della vendita. La sentenza 22 giugno 2018, n. 16538 della Corte di Cassazione ha confermato l’orientamento precisando che, possono essere portate ad incremento del costo anche le spese sostenute per liberare l’immobile da oneri, servitù ed altri vincoli e le spese che hanno comportato un aumento della consistenza economica del bene.
Con Risposta ad istanza di interpello 24 marzo 2021, n. 204, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le spese sostenute a fronte degli interventi edilizi, trainanti e trainati, che danno diritto al superbonus possono essere qualificate come spese incrementative del valore dell’immobile. Per tale ragione, dette spese devono essere considerate nella determinazione della plusvalenza da cessione infraquinquennale dell’immobile, andando ad aumentare il costo d’acquisto o di costruzione dell’immobile.
Cessione di fabbricati ed aree edificabili
In queste due fattispecie, ai sensi dell’art. 68, TUIR, i costi inerenti incrementano integralmente il costo d’acquisto riducendo di conseguenza l’importo della plusvalenza.
Cessione di fabbricati con lavori da superbonus
Perla determinazione del costo fiscalmente riconosciuto, il comma 1, art. 68, TUIR, prevede due diverse ipotesi di determinazione dell’importo della plusvalenza, a seconda del fatto che, tra la data di conclusione degli interventi agevolati e la data di cessione dell’immobile, siano trascorsi non più di 5 anni ovvero più di 5 anni.
- Non più di 5 anni: le spese sostenute per interventi da superbonus
- si sia fruito dell’incentivo nella misura del 110%;
- siano state esercitate le opzioni per lo sconto in fattura/cessione del credito.
- Più di 5 anni: qualora tra la conclusione degli interventi da superbonus e la cessione dell’immobile oggetto degli interventi, siano trascorsi più di 5 anni e fino a 10:
- si sia fruito dell’incentivo nella misura del 110%;
- sia stata esercitata l’opzione per lo sconto in fattura/cessione del credito;
le spese sostenute concernenti gli interventi agevolati incrementano nella misurapari al 50% il prezzo di acquisto/costo di costruzione del bene.
Ai sensi dell’art. 68 TUIR, se alla data di cessione di fabbricati oggetto di interventi da superbonus, sono stati acquisiti/costruiti da oltre 5 anni, è possibile rivalutare il costo fiscalmente riconosciuto in base alle variazioni ISTAT.
Al contrario, incrementano integralmente il costo di acquisto/costruzione dell’immobile le spese relative ad interventi da superbonus beneficiate:
- nella misura del 110% e portate in detrazione nella dichiarazione dei redditi;
- nelle misure ridotte del 90%, 70% e 65%, a prescindere dai criteri di utilizzo del beneficio (opzione per lo sconto in fattura/cessione del credito ovvero detrazione di dichiarazione).
Rideterminazione del costo d’acquisto
La rideterminazione del valore ai sensi dell’art. 7, Legge n. 448/2001, è ammessa solo nella fattispecie dell’area edificabile e non è possibile nel caso di cessione del fabbricato sia in presenza che in assenza di interventi da superbonus.
Criteri di tassazione delle plusvalenze
Tassazione sostituiva
La tassazione sostitutiva ai sensi del comma 1, comma 496, Legge n. 266/2005 delle plusvalenze, con applicazione dell’imposta sostitutiva del 26%, è possibile nel caso di:
- cessione “infraquinquennale” di fabbricati;
- cessione “infradecennale” di fabbricati con interventi da superbonus.
Si ricorda che, nel caso di opzione per la tassazione sostitutiva da effettuare in sede di rogito notarile, il versamento dell’imposta avviene a cura del notaio ed è necessario l’invio all’Agenzia delle Entrate dì un’apposita comunicazione telematica.
La tassazione sostitutiva non è applicabile nel caso di cessione dell’area fabbricabile.
Tassazione ordinaria
La possibilità di adottare la tassazione ordinaria della plusvalenza, quindi con la compilazione del quadro RL, può essere adottata per tutte e tre le fattispecie:
- cessione di area edificabile (previa opzione da esercitare barrando un’apposita casella presente nel quadro RM);
- cessione di fabbricati;
- cessione di fabbricati con interventi da superbonus.
Tassazione separata
La possibilità di assoggettare la plusvalenza ai criteri della tassazione separata è ammessa solo per la cessione di aree edificabili.
Criteri di tassazione a confronto
| Cessione area edificabile | Cessione fabbricato | Cessione fabbricato con lavori da superbonus |
| La tassazione avviene per cassa. | La tassazione avviene per cassa | La tassazione avviene per cassa |
| La plusvalenza rileva a prescindere dal lasso temporale che intercorre fra acquisto e cessione. | La plusvalenza rileva solo se la cessione si perfeziona entro 5 anni dalla data di acquisto/costruzione. | La plusvalenza rileva solo se la cessione si perfeziona entro 10 anni dalla fine dei lavori. |
| La plusvalenza rileva a prescindere dal titolo (gratuito o oneroso) dell’acquisizione, e quindi anche nel caso in cui sia pervenuta per successione ereditaria. | La plusvalenza non rileva sei fabbricati sono pervenuti per successione ereditaria;i fabbricati, per la maggior parte del periodo intercorso tra la data di acquisto o costruzione e la successiva cessione, siano stati adibiti ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari. | La plusvalenza non rileva sei fabbricati sono pervenuti per successione ereditaria;i fabbricati, per la maggior parte del periodo intercorso tra la data di acquisto o costruzione e la successiva cessione, siano stati adibiti ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari. |
| Qualora l’area sia pervenuta per donazione, a partire dal 31 dicembre 2024, il costo è dato dal costo sostenuto dal donante. | Qualora il fabbricato sia pervenuto per donazione il costo è dato dal costo sostenuto dal donante. | Qualora il fabbricato sia pervenuto per donazione il prezzo d’acquisto è quello pagato dal donante. |
| I costi inerenti incrementano il costo d’acquisto dell’area. | I costi inerenti incrementano il costo d’acquisto del fabbricato. | I costi inerenti incrementano il costo d’acquisto del fabbricato, al verificarsi di determinate condizioni disciplinate dall’art. 68 TUIR. |
| È soggetta a tassazione separata, fatta salva l’opzione per la tassazione ordinaria. | È soggetta a tassazione ordinaria. Non è prevista la possibilità di avvalersi della tassazione separata. | È soggetta a tassazione ordinaria, con possibilità di avvalersi della tassazione sostitutiva. |
| Non è possibile avvalersi dell’imposta sostitutiva del 26%. | È possibile avvalersi dell’imposta sostitutiva del 26%. | Come sopra precisato è possibile avvalersi dell’imposta sostitutiva del 26%. |
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, artt. 67 e 68,
- D.L. 19 maggio 2020, n. 34, art. 119, conv., con modificazioni, dalla Legge 17 luglio 2020, n. 77.
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