L’OPINIONE
DI FABRIZIO G. POGGIANI | 17 LUGLIO 2025
L’Agenzia delle Entrate, con il recente documento di prassi (circolare 24 giugno 2025, n. 9/E, § 2), ha confermato quanto era già emerso dalla semplice lettura dell’art. 34 del D.Lgs. n. 13/2024, in tema di accertamenti anche per i soggetti che hanno aderito al concordato preventivo biennale (CPB). Restano in piedi, peraltro, tutti gli obblighi e tutti gli adempimenti ordinari dei contribuenti, in relazione al regime fiscale applicato e al regime di contabilità adottato, con obbligo di monitoraggio della consistenza dei debiti sospesi o rateizzati e con il necessario pagamento delle imposte, dovute anche in relazione alla stessa adesione.
Con l’accettazione della proposta formulata dall’Agenzia delle Entrate il contribuente si impegna a dichiarare gli importi concordati e quelli effettivi (circolare n. 18/E/2024, § 2.2.1) nelle dichiarazioni dei redditi e dell’IRAP, relative ai periodi di imposta oggetto di concordato, ai sensi del comma 1 dell’art. 12 del D.Lgs. n. 13/2024.
Il contribuente, inoltre, con l’accettazione della proposta deve rispettare tutti gli obblighi contabili previsti dal regime applicato, con la conseguente obbligatoria presentazione della dichiarazione dei redditi e dell’IRAP, nei casi in cui la detta presentazione risulti obbligatoria, nonché a comunicare i dati rilevanti ai fini ISA, ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. n. 13/2024, oltre ad adempiere a tutti gli obblighi contabili e fiscali in relazione alla natura del contribuente.
Nei periodi d’imposta oggetto di concordato, ai sensi dell’art. 34 del D.Lgs. n. 13/2024, i contribuenti non possono essere sottoposti agli accertamenti, di cui all’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973, ma la copertura indicata si rende applicabile fatto salvo il caso in cui, in esito all’attività istruttoria dell’Amministrazione finanziaria, ricorrano le cause di decadenza di cui agli artt. 22 e 33 del D.Lgs. n. 13/2024 (circolare n. 9/E/2025, § 2).
Con l’art. 34 del D.Lgs. n. 13/2024, il legislatore ha disposto che i periodi d’imposta oggetto di concordato non possono essere sottoposti agli accertamenti, di cui all’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973 (accertamenti analitici, analitico-induttivi o presuntivi e induttivi puri) ai fini dell’imposizione diretta, con la inevitabile conseguenza che l’esecuzione dei detti accertamenti, per i periodi oggetto di concordato, resta subordinata all’esecuzione di attività istruttoria dell’Agenzia delle Entrate e/o al verificarsi di una causa di decadenza dal patto con il Fisco.
L’eventuale attività di accertamento sui soggetti ISA, per i periodi d’imposta oggetto di concordato, non assume a riferimento ricostruzioni analitico-induttive (per imposte dirette e IVA), per effetto dell’operatività dello specifico beneficio del regime premiale ISA (circolare n. 18/E/2024, § 5).
In estrema sintesi, durante i periodi di vigenza dell’accordo, non possono essere emessi avvisi di accertamento presuntivi, ai fini delle imposte dirette e IVA, ma possono essere emessi avvisi di accertamento analitici e induttivi ai fini delle imposte dirette, ma soltanto se conseguenti ad attività istruttorie e a condizione che determinino la decadenza dal concordato.
Il meccanismo del patto, inoltre, come indicato dal recente documento di prassi (circolare n. 9/E/2025, § 2), si basa sui dati dichiarati dal contribuente con la conseguenza che risulta estremamente evidente come il corretto adempimento degli obblighi dichiarativi, soprattutto con riferimento al periodo preso a base per la proposta (per esempio, il 2024 per il biennio 2025/2026), assuma una rilevanza centrale per la corretta applicazione dell’istituto.
Da questa formulazione discende il ruolo fondamentale assunto dal riscontro della veridicità e correttezza delle informazioni fornite all’Amministrazione finanziaria da parte dei contribuenti interessati all’applicazione del concordato per la formulazione delle relative proposte; si tratta, anche della veritiera dichiarazione della sussistenza dei requisiti richiesti, di cui all’art. 10 del D.Lgs. n. 13/2024, dell’insussistenza delle cause di esclusione, come indicate nel successivo art. 11 e del regolare adempimento degli obblighi indicati nell’art. 13 del D.Lgs. n. 13/2024.
Si aggiunge che risulta assai fondamentale che, nel corso di vigenza del patto, non si verifichino le fattispecie, di cui all’art. 22, che possono comportare la decadenza dal concordato (per esempio, alla comunicazione ISA inesatta o incompleta).
La conseguenza, quindi, è che ogni attività istruttoria non risulta preclusa in via assoluta, e che l’Amministrazione finanziaria può effettuare legittimamente accessi, ispezioni, verifiche o effettuare l’invio di questionari anche per verificare omissioni e/o inadempienze che possono far scattare la decadenza del concordato preventivo biennale (CPB), ai sensi delle disposizioni contenute nell’art. 22 del D.Lgs. n. 13/2024.
L’attività di accertamento, per i periodi di imposta oggetto del concordato, come indicato in precedenza, può essere eseguita, ai sensi del citato art. 34 del D.Lgs. n. 13/2024, qualora, in seguito all’attività istruttoria dell’Amministrazione finanziaria, ricorrano le cause di decadenza di cui all’art. 22 del D.Lgs. n. 13/2024.
Sul tema, per esempio, si potrebbe riscontrare una emersione di fattispecie penalmente rilevanti o di attività non dichiarate o l’inesistenza o l’indeducibilità di passività dichiarate per un importo superiore al 30% dei ricavi dichiarati, relativamente ai periodi di imposta oggetto di concordato o a quello precedente.
L’Agenzia delle Entrate, inoltre, a prescindere dalla cessazione o decadenza dell’accordo, può procedere con qualsiasi forma di accertamento in materia di IVA, che, com’è noto, è un tributo non coperto dall’adesione al patto concordatario e può, legittimamente, eseguire accertamenti sui redditi di natura diversa rispetto a quelli di impresa e di lavoro autonomo come, per esempio, redditi fondiari, redditi di lavoro dipendente, redditi di capitale o altre fattispecie, sviluppando tutte le attività di controllo, di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del D.P.R. n. 600/1973.
Il contribuente, inoltre, nonostante l’adesione all’accordo biennale deve rispettare tutti gli obblighi imposti dalla disciplina civilistica e fiscale, sia di natura contabile sia di natura tributaria, compresi quelli relativi al puntuale versamento dell’imposte derivanti dall’adesione, ai sensi della lett. e), comma 1, dell’art. 22, che richiama il comma 2 dell’art. 12, del citato D.Lgs. n. 13/2024.
In caso di omesso versamento, infatti, si determina la decadenza del concordato, fatto salvo il caso in cui, come previsto dopo il correttivo, ai sensi dell’art. 15 del D.Lgs. n. 81/2025 (circolare n. 9/E/2025, § 1.1), le imposte dovute siano versate, per intero entro sessanta giorni dal ricevimento dell’avviso bonario, senza alcuna possibilità di beneficiare della rateazione, di cui all’art. 3-bis del D.Lgs. n. 462/1997.
La presenza di debiti superiori alla soglia di 5.000 euro, determinata al 31 dicembre del periodo d’imposta precedente a quello relativo al biennio di adesione, rappresenta una situazione critica e da monitorare giacché i debiti oggetto di rateazione o sospensione (giudiziale o amministrativa) non concorrono al limite ma soltanto fino a decadenza dei relativi benefici, ai sensi del comma 2 dell’art. 10 del D.Lgs. n. 13/2024, che può avvenire anche a distanza di tempo e quindi anche in vigenza del patto o scaduto l’accordo.
Infine, due situazioni da attenzionare: la prima concernente la decadenza dall’accordo in presenza di violazioni accertate di non lieve entità, come individuate dal comma 2 dell’art. 22 del D.Lgs. n. 13/2024 come, per esempio, la constatazione di violazioni che integrano reati tributari, la mancata esibizione dei libri obbligatori o, addirittura, la mancata o infedele trasmissione dei corrispettivi, o la mancata o infedele emissione dello scontrino o ricevuta fiscale, contestate in numero pari o superiore a tre, commesse in giorni diversi e, la seconda, ai sensi del comma 2 dell’art. 34 del D.Lgs. n. 13/2024, per i contribuenti che “non” aderiscono al concordato o che decadono dallo stesso, poiché è previsto che l’attività di controllo, dell’Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza, potrà essere intensificata con utilizzo di tutte le informazioni presenti nelle banche dati disponibili, anche tramite interconnessione tra loro e con quelle di archivi e registri pubblici, comprese quelle contenute nell’anagrafe dei conti finanziari.
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