COMMENTO
DI MATTEO RIZZARDI | 8 LUGLIO 2025
La Corte di Cassazione, con ordinanza 29 maggio 2025, n. 14296, ha chiarito che gli emolumenti arretrati, la cui erogazione o percezione in anni successivi sia effetto di leggi, contratti collettivi, sentenze o atti amministrativi sopravvenuti ovvero di altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti, costituiscono redditi soggetti a tassazione separata.
Inquadramento tecnico-giuridico del reddito da emolumenti arretrati
Nel sistema tributario italiano, gli emolumenti arretrati da lavoro dipendente costituiscono una categoria particolare di redditi la cui disciplina fiscale si discosta dal principio generale di imputazione per competenza economica. Si tratta, in sintesi, di somme riferite ad anni precedenti rispetto a quello della loro effettiva percezione, la cui corresponsione è avvenuta per effetto di cause non dipendenti dalla volontà delle parti, quali disposizioni normative, sentenze, contratti collettivi o atti amministrativi sopravvenuti.
Tali somme, in forza dell’art. 17, comma 1, lett. b), del TUIR, sono soggette a tassazione separata, un regime fiscale concepito per evitare che il cumulo con i redditi ordinari dell’anno di percezione comporti un aggravio ingiustificato dell’imposizione. L’aliquota applicabile in questi casi non è quella marginale corrente, ma una media calcolata su una base storica (generalmente un quinquennio), così da garantire una tassazione equa e coerente con il periodo di maturazione del reddito.
La ratio di questa disciplina è chiara: evitare che il contribuente, incolpevole rispetto al ritardo nella percezione, subisca una penalizzazione fiscale che contrasti con il principio costituzionale di capacità contributiva (art. 53 Cost.). Tuttavia, la concreta applicazione di tali principi da parte dell’Amministrazione finanziaria non è sempre conforme alla norma e alla sua finalità, come dimostrato dalla recente giurisprudenza della Corte di Cassazione.
Il caso concreto: tassazione di emolumenti dirigenziali arretrati
Con l’ordinanza n. 14296 depositata il 29 maggio 2025, la Corte di Cassazione (Sezione V civile) ha affrontato un caso emblematico: un contribuente aveva percepito, nell’anno 2010, somme relative a differenze retributive per mansioni superiori dirigenziali svolte tra il 1993 e il 1998, a seguito di un giudizio favorevole in sede giuslavoristica.
L’Agenzia delle Entrate aveva però assoggettato tali somme a tassazione ordinaria, calcolando l’aliquota IRPEF sull’intero reddito complessivo del 2010, con conseguente applicazione di un’aliquota superiore al 30%. Il contribuente ha quindi impugnato la cartella esattoriale dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, contestando l’errata applicazione del regime di tassazione separata.
Il nodo tecnico: la causa del ritardo nella percezione
La Corte ha chiarito che, in base a un orientamento ormai consolidato (tra le altre, Cass. n. 19606/2005 e n. 3581/2020), la tassazione separata si applica a tutti gli emolumenti riferibili ad anni precedenti, la cui corresponsione sia avvenuta in ritardo per cause indipendenti dalla volontà delle parti. Sono esclusi, invece, i casi in cui il differimento sia esito di patti negoziali o scelte volontarie, situazioni che comportano l’integrale attrazione del reddito al regime ordinario.
Nel caso di specie, il ritardo era conseguenza diretta di una sentenza giudiziaria, e dunque riconducibile a una causa oggettiva, non negoziale. Non si trattava inoltre di un ritardo “fisiologico” dovuto a ragioni amministrativo-contabili, ulteriore elemento che giustifica l’applicazione del regime separato.
In particolare viene espressamente ribadito che: «(la normativa di legge) persegue la “ratio” precipua di non gravare oltremodo il contribuente, raggiunto dagli emolumenti in un periodo successivo rispetto a quello di maturazione, assoggettandolo ingiustificatamente a un regime fiscale deteriore determinato dal cumulo tra i proventi percepiti nell’anno e quelli arretrati».
E pertanto conclude affermando: “Acclarata l’operatività, nel caso di specie, della disciplina di cui agli artt. 17 e 21 d.P.R. 917/1986, l’interpretazione del dettato normativo seguita dai giudici del gravame non appare conforme alla ratio legis, incorrendo nella denunciata violazione di legge. Difatti, l’Agenzia delle Entrate ha fatto concorrere l’emolumento arretrato alla formazione del reddito complessivo dell’anno in cui tale emolumento è stato percepito (anno 2010), determinando per tal via un’aliquota superiore al 30,72%, in applicazione, come evidente, del criterio più sfavorevole al contribuente, ciò in aperto contrasto con quanto stabilito al comma 3 dell’art. 17 d.P.R. n. 917/1986».
La censura alla prassi dell’Amministrazione finanziaria
Gli Ermellini hanno stigmatizzato l’operato dell’Agenzia delle Entrate, che ha erroneamente incluso gli emolumenti arretrati nel reddito complessivo dell’anno 2010, determinando un’aliquota marginale più elevata e in contrasto con l’art. 17, comma 3, TUIR. L’interpretazione adottata dall’Ufficio, e poi avallata dai giudici regionali della Liguria, risulta pertanto non conforme alla ratio legis.
La pronuncia evidenzia come la tassazione separata non rappresenti una mera opzione formale, ma un presidio sostanziale di equità tributaria, a tutela del contribuente che si trovi, per cause indipendenti dalla propria condotta, a ricevere in un’unica soluzione somme riferite a un lungo arco temporale.
L’effetto della pronuncia: rinvio e ricalcolo secondo il TUIR
La Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente, annullando quindi la sentenza impugnata e disponendo il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione. Spetterà al giudice del rinvio effettuare il ricalcolo dell’imposta secondo la corretta applicazione del regime di tassazione separata, con una probabile riduzione dell’aliquota complessiva.
Considerazioni finali: verso un fisco più coerente con la capacità contributiva
Questa ordinanza rafforza il principio secondo cui il rispetto delle norme tributarie non può prescindere dal rispetto della loro finalità. La tassazione separata non è un “privilegio” o una deroga, ma un meccanismo di equilibrio del carico fiscale, coerente con il principio costituzionale di giustizia tributaria.
È essenziale, soprattutto nella gestione degli accertamenti e delle cartelle su emolumenti arretrati che, da parte degli Uffici finanziari, venga adottato un approccio conforme non solo al dato letterale, ma anche all’impianto sistematico e finalista della norma, così da evitare un contenzioso inutile e dannoso, che finisce per essere risolto – ancora una volta – a favore del contribuente, nelle aule di giustizia tributaria.
Riferimenti normativi:
- Costituzione, art. 53;
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17;
- Cass. civ., ord. 29 maggio 2025, n. 14296.
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