CIRCOLARE MONOGRAFICA
DI FRANCESCO GERIA – LABORTRE STUDIO ASSOCIATO | 9 OTTOBRE 2025
Definizione operativa di welfare e dei suoi requisiti essenziali con focus sul trattamento fiscale in capo agli amministratori
Il presente contributo affronta l’annosa questione attinente alla possibilità di estendere opere, servizi e beni di welfare aziendale agli amministratori di società. Dopo una definizione operativa di welfare e dei suoi requisiti essenziali (funzione sociale, generalità/categoria, strumenti di erogazione), il focus si concentra sul trattamento fiscale in capo agli amministratori, alla luce della prassi più autorevole dell’Agenzia delle Entrate e della documentazione allegata: dalle aperture dell’Interpello DR Lombardia n. 954-1417/2016, ai paletti della Risposta n. 10/2019 (sul caso dell’amministratore unico), fino ai chiarimenti sistematici della Risoluzione n. 55/E/2020 e alle posizioni della stessa amministrazione finanziaria che con la Risposta del 13 dicembre 2019, n. 522 si dice contraria al riconoscimento di benefit agli amministratori senza compensi.
Si vuole anche provare a proporre, senza presunzione di esaustività, una bozza di regolamento-tipo per l’inclusione del CdA in un piano di welfare, con clausole “anti-elusive”, requisiti di categoria omogenea, divieti di monetizzazione e gestione tramite documenti di legittimazione.
Che cosa significa “welfare aziendale”: natura, caratteristiche e requisiti essenziali
Nel lessico giuridico-contabile, per welfare aziendale si intende l’insieme di utilità a finalità sociale (assistenza, istruzione, ricreazione, salute, mobilità, ecc.) erogate dall’impresa al personale sotto forma di beni, servizi, opere o rimborsi e ricadenti nelle deroghe al principio di onnicomprensività del reddito di lavoro (art. 51 TUIR).
L’agevolazione richiede non solo la coerenza oggettiva delle voci (quelle elencate ai commi 2 e 3 e comma 3 dell’art. 51 in conformità della normativa vigente), ma anche la conformità soggettiva e modale: l’offerta dev’essere rivolta alla generalità dei lavoratori o a categorie omogenee (mai ad personam) e veicolata tramite documenti di legittimazione, oggi per lo più elettronici, con divieto di monetizzazione e cessione.
Il profilo aziendale dei costi oscilla tra la deducibilità limitata ex art. 100 TUIR (5‰) e la piena deducibilità ex art. 95 TUIR quando l’erogazione avvenga “in conformità” a contratto/accordo/regolamento che configuri un obbligo negoziale (impegno non liberamente revocabile ante tempus), come chiarito dall’AE, Circolare n. 28/E/2016 .
Un tratto distintivo, ribadito dalla Risoluzione n. 55/E/2020, è il divieto di utilizzare il welfare per finalità retributive (incentivazione individuale) in luogo della sua funzione sociale: quando l’“utilità” diventa surrogato di retribuzione (o di suoi elementi variabili), l’agevolazione viene disconosciuta. Il principio di infungibilità tra denaro e benefit è il cardine di lettura dell’intero istituto.
Welfare e amministratori: il quadro applicativo che conta davvero
Apertura “condizionata” (Interpello DR Lombardia n. 954-1417/2016)
La Direzione Regionale Lombardia ha riconosciuto che gli amministratori (percettori di redditi assimilati a quelli da lavoro dipendente ex art. 50, co. 1, lett. c-bis, TUIR) possono rientrare nel perimetro del welfare se inseriti in una categoria effettiva (ad es. “tutti i membri del CdA”) e noncome espediente per erogazioni individuali.
L’Interpello puntualizza, inoltre, che – in presenza di fonte negoziale (accordo/regolamento) – i costi possono seguire l’art. 95 TUIR (deducibilità integrale) e non solo l’art. 100 (5‰). Si tratta di un passaggio cruciale per le società che intendano includere gli organi di governance nel medesimo alveo del personale.
Il “no” dell’Agenzia al caso dell’amministratore unico (Risposta AE n. 10/2019)
La Risposta n. 10/2019 ha affrontato un piano che, nel tentativo di costruire una categoria, finiva per ricomprendere sostanzialmente una sola persona (l’amministratore unico): l’AE ha ritenuto inammissibile l’agevolazione, poiché l’offerta non era rivolta a una categoria omogenea ma, di fatto, a un soggetto determinato. Il richiamo all’assenza di subordinazione nel rapporto dell’amministratore unico è divenuto, in prassi, argomento decisivo per rifiutare schemi “ritagliati” su un singolo. L’insegnamento operativo è netto: dove la “categoria” coincide con una persona sola, il beneficio non è ammissibile.
Finalità sociale vs finalità retributiva (Risoluzione n. 55/E/2020)
La Risoluzione n. 55/E/2020 mette a fuoco il confine funzionale del welfare: va bene graduare i crediti in base a criteri oggettivi (es. RAL, anzianità) purché l’impostazione resti sociale e non diventi la scorciatoia per retribuire performance individuali. Quando l’intento premiale è palese (o il piano surroga quote di retribuzione), la non imponibilità si perde.
Questo approccio – nato su piani destinati ai dipendenti – si riflette anche quando tra i beneficiari compaiono amministratori: il baricentro deve rimanere la funzione sociale dell’utilità, non la sua sostitutività del compenso.
NO a benefit se l’amministratore non percepisce compensi (Risposta AE n. 522/2019)
La Risposta all’interpello n. 522 del 13 dicembre 2019 dell’Agenzia delle Entrate chiarisce che gli amministratori che non percepiscono un compenso non possono beneficiare del regime agevolativo fiscale del welfare aziendale, perché in tal caso i benefit devono essere considerati una forma di remunerazione e quindi tassati, non potendo sostituire un compenso di fatto inesistente.
Nel documento diffuso dall’Amministrazione Finanziaria il dubbio verteva sulla possibilità di considerare quale categoria omogenea di dipendenti quella costituita dai tre membri del Consiglio di Amministrazione della società, atteso che per lo svolgimento del suddetto incarico un solo componente del Consiglio di Amministrazione percepisce compensi in denaro di cui all’articolo 50, comma 1, lettera c-bis), del Tuir, mentre gli altri due membri svolgono l’incarico a titolo gratuito.
Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ritiene che nel caso di specie non sussista il requisito della categoria omogenea di dipendenti dal momento che dei tre amministratori solo uno è retribuito per l’incarico dalla società. Inoltre, la circostanza che i benefit siano corrisposti agli amministratoriche non percepiscono alcun compenso per l’incarico svolto, porta a ritenere che gli stessi assolvano una funzione essenzialmente remunerativa e debbano, pertanto, essere assoggettati a tassazione ai sensi dell’articolo 51, comma 1, del TUIR.
Ne consegue che i benefit erogati a tutti i membri del consiglio di amministrazione non possano fruire del regime di esclusione dal reddito.
Strutturare un piano che includa gli amministratori
Il punto di partenza è concettuale: occorre decidere se gli amministratori debbano far parte dello stesso piano dei dipendenti (soluzione preferibile in ottica di coerenza organizzativa) oppure se sia opportuno un capitolo specifico del regolamento dedicato alla “categoria amministratori”, purché collocato dentro un unico impianto e non come “piano parallelo”.
La fonte istitutiva merita attenzione: dove non si percorre la via della contrattazione aziendale, è fondamentale un regolamento internodotato di valenza negoziale; in termini pratici, significa un atto vincolante per l’azienda per l’intero periodo di vigenza, non liberamente revocabile prima della scadenza, e capace di incidere in modo uniforme sui rapporti interessati (giurisprudenza di legittimità e prassi AE convergono su questo punto).
La categoria deve essere reale: “amministratori” è un’etichetta che ha senso quando il CdA conta più componenti. In quel caso, la definizione della platea (ad esempio: “tutti i membri del CdA pro tempore”) evita l’accusa di costruzioni ad personam.
In presenza di amministratore unico, invece, l’inclusione nel welfare è fisiologicamente a rischio: una possibile strategia, pur sempre da valutare ex ante, è quella di ancorare l’intervento a una platea più ampia (per esempio, dirigenti + amministratori), a condizione che l’architettura non sia artificiosa e che i criteri di attribuzione del credito siano oggettivi (anzianità, ruolo, tempo di carica) e non legati alla performance individuale.
La composizione del paniere per gli amministratori ricalca le categorie dell’art. 51 (sanità integrativa, assistenza ai familiari, istruzione, ricreazione/cultura, trasporti pubblici, ecc.) e si realizza sempre tramite documenti di legittimazione; resta preclusa la monetizzazione dei residui e la “conversione” di compensi deliberati.
È buona prassi giustificare economicamente il piano (ad esempio, raccordandolo a risultati collettivi dell’impresa – fatturato, EBITDA, sostenibilità – e alla politica di benessere organizzativo), perché la funzione sociale deve emergere non solo nel “cosa” si eroga, ma anche nel “perché” si eroga.
Sul piano operativo, la tracciabilità è decisiva: piattaforma dedicata, wallet nominativi, rendiconti periodici, informative e controlli campionari sull’uso coerente delle utilità (es. distinzione tra “abbonamenti TPL” vs titoli turistici all-inclusive). Il regolamento deve contenere clausole anti-elusive (divieto di sostituzione di emolumenti fissi/variabili con welfare, salvo PDR; divieto di premi o compensi individualicamuffati) e una chiara governance del piano (ruoli, responsabilità, flussi con il provider, tempi di vigenza, gestione dei residui a scadenza).
Un inciso sui fringe benefit in natura (es. auto ad uso promiscuo) per amministratori: valgono le note regole di valutazione e, per la società, le ordinarie limitazioni di deducibilità dei costi auto (art. 164 TUIR); anche in questo ambito, la formalizzazione via delibera e la documentazione dei criteri (mesi di utilizzo, eventuali rimborsi) restano passaggi chiave di compliance.
Regolamento aziendale “tipo” per l’inclusione degli amministratori nel piano di welfare
| Regolamento aziendale “tipo”(bozza operativa, da adattare alla realtà organizzativa e alle specificità contrattuali; le parti tra [•] sono variabili da personalizzare) |
| Art. 1 – Oggetto e finalità La Società [•] istituisce, per il periodo [•]–[•], un Piano di Welfare Aziendale volto a favorire il benessere dei lavoratori e dei componenti degli organi di amministrazione, mediante l’erogazione di utilità con finalità sociale ai sensi e per gli effetti dell’art. 51, commi 2 e 3, TUIR. Il Piano ha natura generale e non sostitutiva di trattamenti retributivi, individuali o collettivi, se non nei casi espressamente previsti dalla legge (premi di risultato ex Legge 208/2015). Art. 2 – Fonte e vincolatività Il Piano è adottato con il presente Regolamento interno, che ha efficacia vincolante per l’intera durata di cui all’art. 1; la Società non può revocarlo né modificarlo ante tempus se non per motivi oggettivi di forza maggiore o mutamenti normativi. I costi sostenuti in esecuzione del Piano sono integralmente deducibili ai sensi dell’art. 95 TUIR in quanto il presente Regolamento configura un obbligo negoziale. (Resta ferma la deducibilità ex art. 100 TUIR per le utilità eventualmente erogate “fuori Piano”). Art. 3 – Destinatari e categorie Sono destinatari del Piano: la generalità dei dipendenti della Società [•]; la categoria “Amministratori (membri del Consiglio di Amministrazione) pro tempore”. L’eventuale amministratore unico non può costituire categoria autonoma. L’inclusione di figure apicali diverse (es. dirigenti) è disciplinata nelle Disposizioni attuative. In ogni caso, il Piano non ha natura ad personam. Art. 4 – Paniere delle utilità La Società rende disponibili utilità riconducibili alle categorie di cui all’art. 51, commi 2 e 3, TUIR (es. assistenza sanitaria integrativa; assistenza a familiari; istruzione/educazione; ricreazione/cultura; trasporto pubblico locale, regionale o interregionale; ulteriori opere e servizi ammessi), secondo l’elenco dettagliato contenuto nelle Disposizioni attuative / oppure elenco in allegato. Le utilità sono fruibili tramite documenti di legittimazione (anche elettronici) ai sensi del comma 3-bis dell’art. 51 TUIR; tali documenti sono nominativi, non trasferibili né monetizzabili. Art. 5 – Attribuzione e criteri Il Piano prevede l’attribuzione di un plafond annuo [•] per ciascuna categoria (dipendenti; amministratori). La misura del plafond può essere graduata per criteri oggettivi e generalizzati (anzianità di servizio o di carica; job family; RAL/reddito; tempo di lavoro/incarico/ compensi), indicati nelle Disposizioni attuative. È esclusa ogni forma di collegamento a performance individuali. Art. 6 – Divieti e clausole anti-elusive È fatto divieto di: sostituire, in tutto o in parte, emolumenti fissi o variabili (inclusi MBO o simili) con utilità di welfare, salvo la facoltà di conversione dei premi di risultato ex Legge 208/2015 per i soli dipendenti; corrispondere utilità a titolo individuale o in ragione di presenze/assenze; monetizzare o cedere a terzi i documenti di legittimazione o i relativi residui. La violazione delle presenti regole comporta la tassazione ordinaria dei valori e il recupero delle agevolazioni fruite. Art. 7 – Erogazione e utilizzo Le utilità sono gestite tramite piattaforma/provider [•]. La fruizione è subordinata all’attivazione del documento di legittimazione personale e all’accettazione delle relative condizioni d’uso. L’uso dev’essere coerente con la categoria dell’utilità (es. solo abbonamenti per TPL, esclusi titoli turistici integrati). La Società effettua controlli e potrà richiedere documentazione a campione. Art. 8 – Governance, rendicontazione e privacy La funzione HR [•] governa il Piano, cura i rapporti col provider, redige una rendicontazione annuale e propone eventuali aggiornamenti per l’anno successivo. Il trattamento dei dati personali avviene nel rispetto della disciplina vigente. Art. 9 – Durata, revisione, decadenza Il Piano decorre dal [•] al [•]. Eventuali modifiche normative o interpelli di prassi con impatto sostanziale potranno comportare adeguamenti anche in corso d’anno, con impegno della Società a preservare la finalità sociale e i diritti già maturati. Disposizioni attuative (allegate) Elenco dettagliato delle utilità ammesse (per macro-voci art. 51 TUIR); Misure dei plafond per categoria e criteri di riparametrazione; Operatività dei documenti di legittimazione; Istruzioni per l’utilizzo e casistiche di non conformità. |
Tabella di riepilogo
| Tema | Regola/Principio | Implicazioni operative per l’azienda | Rischi/attenzioni |
| Inclusione degli amministratori | Ammissibile se inseriti in categoria omogenea (es. tutti i membri del CdA) e non “ad personam”.Basata sull’assimilazione ex art. 50, c.1, lett. c-bis, TUIR. | Inserire gli amministratori nel medesimo piano dei dipendenti, definendo chiaramente la categoria “membri CdA pro tempore”. | Piani ad personam → disconoscimentodell’esenzione. |
| Amministratore unico | La “categoria” che coincide con una persona non è categoria; AE ha negato l’esenzione in casi analoghi. | Evitare piani che includano solo l’amministratore unico; eventualmente allargare la platea con criteri oggettivi e non artefatti. | Elevato rischio di “ad personam” e di riqualificazione a compenso. |
| Finalità del welfare | Deve essere sociale (art. 51 TUIR): assistenza, istruzione, ricreazione, TPL, ecc.; vietato l’uso sostitutivo/retributivo | Redigere un piano che espliciti la finalità sociale e vieti premi individuali mascherati. | Se il piano diventa incentivo retributivo → imponibile ordinario. |
| Fonte istitutiva | Per la piena deducibilità (art. 95 TUIR) serve accordo/regolamento vincolante che configuri obbligo negoziale; altrimenti art. 100 TUIR (5‰). | Regolamento con vigenza certa, non revocabile ante tempus salvo ius superveniens/forza maggiore. | Regolamenti “deboli” o revocabili liberamente → deducibilità limitata (5‰ del costo del personale). |
| Documenti di legittimazione | Ex art. 51, c. 3-bis: strumenti nominativi, non trasferibili, non monetizzabili, con valore/prestazione predeterminati. | Usare card/wallet elettronici conformi; prevedere rendicontazione e controlli sull’utilizzo. | Strumenti “liquidi” o convertibili in denaro → perdita dell’agevolazione. |
| Paniere ammissibile | Voci delle lettere del c. 2 e 3 art. 51(sanità integrativa, istruzione, assistenza a familiari, ricreazione/cultura, TPL, ecc.). | Elencare in regolamento le macro-categorie ammesse; aggiornare annualmente. | Spese fuori perimetro o miste (es. titoli turistici integrati) → imponibile. |
| Criteri di attribuzione | Ammessa graduazione oggettiva (es. anzianità, funzione, job family); vietata misurazione individuale di performance. | Predisporre criteri impersonali e trasparenti; evitare collegamenti a presenze/assenze. | Collegamento a performance individuali → finalità retributiva → imponibile. |
| MBO e incentivi variabili | Non convertibili in welfare con esenzione; unica corsia di conversione esente: PDR ex Legge n. 208/2015 (solo dipendenti). | Escludere espressamente MBO dal perimetro welfare; consentire solo PDR (per dipendenti) se sussistono i requisiti. | Conversione MBO→welfare: imponibile e possibili riprese su costi. |
| Amministratori senza compenso | In astratto inclusi come categoria; in concreto elevato rischio di riqualificazione a compenso in naturase la platea è fittizia. | Valutare l’inclusione solo in platee reali e con regolamento forte; motivare la funzione sociale. | Piano percepito come retribuzione occulta → imponibile e recuperi. |
| Fringe benefit/auto | Regole generali su valore in natura e costi auto (art. 51, c. 5 e 164 TUIR) si applicano anche agli amministratori. | Delibera formale di assegnazione; calcolo benefit (ACI/emissioni) e riparti temporali documentati. | Uso esclusivamente personale o documentazione carente → maggior imponibile. |
| Governance e controlli | Tracciabilità e rendicontazione sono parte integrante della compliance. | Nomina di un owner(HR/Amministrazione), controlli a campione, informative e conservazione documentale. | Carenze documentali → contestazioni su requisiti e deducibilità. |
| Best practice redazionale | Testo unico di piano per tutte le categorie, clausole anti-elusive, definizioni chiare, allegati tecnici. | Integrare Allegato A (criteri di graduazione) e Allegato B (regole tecniche dei documenti di legittimazione). | Piani “paralleli” per soli amministratori o formulazioni ambigue → rischi elevati. |
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 50, comma 1, 51 , 95 e 100 100
- Agenzia delle Entrate, Interpello DR Lombardia n. 954-1417/2016
- Agenzia delle Entrate, Risposta a istanza di interpello 25 gennaio 2019, n. 10
- Agenzia delle Entrate, Risposta a istanza di interpello 13 dicembre 2019, n. 522
- Agenzia delle Entrate, Risoluzione 25 settembre 2020, n. 55/E
- Agenzia delle Entrate, Risposta a istanza di consulenza giuridica 20 giugno 2025, n. 5
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