COMMENTO
DI ANDREA AMANTEA | 12 NOVEMBRE 2025
Entro il prossimo 31 dicembre 2025, con effetti dall’anno successivo, gli intermediari del commercio, agenti e rappresentanti, procacciatori di affari ecc., che si avvalgono nello svolgimento della propria attività, in via continuativa, dell’opera di dipendenti o di terzi, possono presentare apposita dichiarazione alla ditta mandante per l’applicazione della c.d. ritenuta ridotta sulle provvigioni che sarà dunque applicata sempre con aliquota al 23% ma solo sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anziché sul 50%.
La ritenuta sulle provvigioni e l’applicazione della ritenuta ridotta
L’art. 25-bis del D.P.R. n. 600/1973 dispone l’applicazione di una ritenuta a titolo d’acconto dell’IRPEF o dell’IRES dovuta dai percipienti all’atto del pagamento delle provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, salve le eccezioni previste nell’articolo medesimo.
“I soggetti indicati nel primo comma dell’art. 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all’atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’IRPEF o dell’IRPEG dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa (…)”.
La ritenuta in parola così come la chance di applicazione della trattenuta ridotta a breve analizzata, ex comma 89 della Legge n. 213/2023, riguarda altresì: gli agenti di assicurazione,per le prestazioni rese direttamente alle imprese di assicurazione, e i mediatori di assicurazione, per i loro rapporti con le imprese di assicurazione e con gli agenti generali delle imprese di assicurazioni pubbliche o loro controllate che rendono prestazioni direttamente alle imprese di assicurazione in regime di reciproca esclusiva.
Detto ciò, come da circolare MEF n. 24/1983:
- l’elenco dei rapporti di “lavoro” indicato al suddetto art. 25-bis è da considerarsi tassativo,
- la provvigione da assoggettare a ritenuta è costituita oltre che dal compenso per l’attività svolta dal commissionario, dall’agente, dal mediatore, dal rappresentante di commercio e dal procacciatore d’affari anche da ogni altro compenso inerente l’attività prestata dagli anzidetti soggetti, ivi compresi i rimborsi spese.
In virtù delle previsioni di cui al comma 2 dello stesso art. 25-bis, è possibile, al ricorrere di specifiche condizioni, l’applicazione di una ritenuta in misura ridotta.
“La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell’ammontare delle provvigioni indicate nel primo comma. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell’esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell’ammontare delle stesse provvigioni.”.
Di conseguenza, gli intermediari del commercio, agenti e rappresentanti, procacciatori di affari ecc., che si avvalgono nello svolgimento della propria attività, in via continuativa, dell’opera di dipendenti o di terzi, possono presentare apposita dichiarazione alla ditta mandante per l’applicazione della c.d. ritenuta ridotta che sarà dunque applicata al 23% ma solo sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anziché sul 50%.
La base imponibile per il calcolo della ritenuta varia dunque a seconda che, nell’esercizio della propria attività, l’agente, mediatore, ecc.:
• si avvalga, in via continuativa, di dipendenti o terzi, la ritenuta del 23% è operata sul 20% delle provvigioni corrisposte, coincide con il 4,6% delle intere provvigioni;
• non si avvalga, in via continuativa, di dipendenti o terzi, la ritenuta del 23% è operata sul 50% delle provvigioni corrisposte, cioè l’11,5% delle intere provvigioni.
La base imponibile, sulla quale applicare la riduzione, è costituita sulla provvigione al netto dell’IVA e al lordo della trattenuta Enesarco.
Quindi è costituita da:
- provvigione (compenso spettante ai soggetti intermediari per l’attività prestata);
- eventuali sopraprezzi (derivanti dalla differenza tra il prezzo della merce fissato dal committente, preponente o mandante e quello di vendita ottenuto dall’agente, commissionario, rappresentante e procacciatore d’affari);
- somma percepita dall’agente o rappresentante di commercio nel caso in cui la casa mandante concluda direttamente affari nella zona di esclusiva dell’agente o rappresentante;
- corrispettivi o proventi in natura;
- ogni altro compenso relativo all’attività prestata, tra cui i rimborsi spese, esclusi quelli anticipati per conto della casa mandante.
Rispetto alle operazioni afferenti prestazioni di servizio rese alle imprese assicurative dagli intermediari nell’ambito dei rapporti di agenzia e mediazione, c’è da dire che, trattasi di operazioni esenti IVA ex art. 10, comma 1, n. 9), del D.P.R. n. 633/1973, per le quali non è previsto l’obbligo di emissione della fattura, salvo esplicita richiesta da parte del committente o del cliente privato non oltre il momento di effettuazione della prestazione.
Conclusione ribadita dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 7/E/2024.
La richiesta per la ritenuta ridotta entro il 31 dicembre
L’art. 2 del Decreto del Ministro delle Finanze 16 aprile 1983, n. 2446, prevede che l’applicazione della ritenuta d’acconto nella misura indicata nel comma 2 del predetto art. 25-bis è subordinata alla presentazione al committente, preponente o mandante, da parte del percipiente le provvigioni, di apposita dichiarazione in carta semplice, datata e sottoscritta, contenente:
- i dati identificativi del percipiente stesso,
- nonché l’attestazione di avvalersi in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi.
| Individuazione dipendenti | Individuazione soggetti terzi |
| Si considerano dipendenti coloro i quali prestano nell’impresa la loro attività lavorativa, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione del soggetto percipiente le provvigioni secondo le norme della legislazione sul lavoro. | Si considerano terzi coloro i quali, senza vincolo di subordinazione, collaborano con il percipiente le provvigioni nello svolgimento dell’attività propria dell’impresa, quali gli agenti, i subagenti, i mediatori, i procacciatori d’affari, i produttori e figure similari. Si considerano altresì terzi i collaboratori dell’impresa familiare direttamente impegnati nell’esercizio dell’attività commerciale svolta nell’ambito di detta impresa nonché gli associati delle associazioni in partecipazione quando il loro apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro. |
Rispetto al requisito di avvalersi in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, l’art. 1 del D.M. n. 2446/1983, dispone che la continuità è da ritenersi sussistente laddove, indipendentemente dal numero di dipendenti o terzi, il rapporto di lavoro dipendente e quello di collaborazione diano luogo a prestazioni per la prevalente parte dell’anno, ovvero del minore periodo in cui è svolta l’attività, anche se l’opera predetta non sia resa dalle stesse persone, dipendenti o terzi.
Dunque, anche in ipotesi di un ricambio della “forza lavoro”, il requisito deve ritenersi soddisfatto.
Se il percipiente le provvigioni si avvale soltanto di prestazioni di terzi, il requisito della continuità si presume sussistente qualora il percipiente abbia sostenuto nel periodo d’imposta precedente costi per dette prestazioni in misura superiore 30% dell’ammontare complessivo delle provvigioni imputabili a tale periodo.
La richiesta per l’applicazione della ritenuta in misura ridotta deve essere presentata entro precise tempistiche di seguito analizzate.
| Ipotesi | Termine presentazione richiesta |
| Richiesta a regime | Per ciascun anno solare, entro il 31 dicembre dell’anno precedente. |
| Verifica requisiti in corso d’anno | Non oltre 15 giorni da quello in cui le condizioni stesse si sono verificate ed entro lo stesso termine devono essere dichiarate le variazioni in corso d’anno che fanno venire meno le predette condizioni. |
| Presunzione possesso requisiti | Non oltre i 15 giorni successivi alla stipula dei contratti, o accordi, di commissione, di agenzia, di rappresentanza di commercio e di procacciamento d’affari o alla eseguita mediazione. |
La dichiarazione, trasmessa nei suddetti termini con raccomandata A/R o mediante PEC, conserva validità ai fini dell’applicazione della ritenuta sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anche oltre l’anno cui si riferisce (circolare 30 dicembre 2014, n. 31/E).
Cosicché, ad esempio, ipotizzando l’invio della prima richiesta di applicazione della ritenuta ridotta entro il 31 dicembre 2025, questa conserva validità anche per gli anni successivi, senza che sia necessaria la sua ripetizione, fatto salva la necessità di comunicare le variazioni che fanno perdere il diritto all’agevolazione.
L’omissione della comunicazione relativa alle variazioni che comportano il venir meno delle predette condizioni comporta l’applicazione della sanzione amministrativa da euro 250 a euro 2.000 (art. 11, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471).
La medesima sanzione è applicabile in caso di dichiarazione incompleta o non veritiera (circolare 30 dicembre 2014, n. 31/E).
Le eventuali ritenute ordinarie effettuate prima che il committente sia venuto in possesso della dichiarazione del percipiente si considerano oramai acquisite ai fini del loro versamento.
A ogni modo, le ritenute ordinarie o ridotte che siano, effettuate dal committente saranno poi “travasate” nella Certificazione Unica e nel 770(riepilogo versamenti effettuati e compensazioni operate nei quadri ST e SX nel modello 770).
Sulla C.U., si ricorda che l’art. 4 del D.L. n. 81/2025 è intervenuto sul termine di trasmissione della Certificazione Unica completando ovvero aggiustando il precedente intervento di cui al D.L. n. 108/2024.
Come da Relazione illustrativa del Decreto, la norma dispone che a decorrere dal 2026, le Certificazioni Uniche, di cui all’art. 4, comma 6-ter, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, contenenti esclusivamente redditi che derivano da prestazioni di lavoro autonomo rientranti nell’esercizio di arte o professione abituale sono trasmesse in via telematica all’Agenzia delle Entrate entro il 30 aprile dell’anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti, anziché entro il termine previsto dall’art. 4, comma 6-quinquies, terzo periodo, del richiamato Decreto (ossia entro il 31 marzo).
Il differimento, finalizzato ad agevolare gli adempimenti dei sostituti d’imposta, riguarda anche le Certificazioni Uniche contenenti redditi d’impresa ossia provvigioni per le prestazioni non occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari.
Riferimenti normativi:
- Legge 30 dicembre 2023, n. 213, art. 1, comma 89;
- D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322;
- D.Lgs. 5 agosto 2024, n. 108;
- Agenzia delle Entrate, Ris. 4 marzo 2024, n. 13/E.
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