COMMENTO
DI STEFANO SETTI | 18 DICEMBRE 2025
Il D.Lgs. 4 dicembre 2025, n. 186 interviene in modo significativo sul regime IVA dei trasporti internazionali di beni, modificando, per le operazioni effettuate dal 13 dicembre 2025, l’art. 9 del D.P.R. n. 633/1972 e ampliando nuovamente l’ambito applicativo della non imponibilità. La riforma supera l’impostazione restrittiva introdotta nel 2021, che aveva escluso dal beneficio i servizi di trasporto resi tramite intermediari, sub-vettori o subappaltatori, e restituisce centralità alla funzione economica della prestazione e al suo collegamento sostanziale con l’operazione di esportazione, importazione o transito. Restano, tuttavia, profili di coordinamento con la giurisprudenza unionale e con la prassi amministrativa più recente.
Il quadro normativo di riferimento e l’intervento del D.Lgs. n. 186/2025
L’art. 12 del D.Lgs. n. 186/2025, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 288 del 12 dicembre 2025 ed entrato in vigore il 13 dicembre 2025, modifica il regime di non imponibilità IVA previsto dall’art. 9, comma 1, n. 2, del D.P.R. n. 633/1972 per i trasporti di beni in esportazione, in transito, in importazione temporanea e in importazione definitiva, quando i relativi corrispettivi concorrono alla base imponibile IVA.
La modifica incide in modo diretto sull’art. 9, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, disposizione introdotta dall’art. 5-septies del D.L. n. 146/2021 in attuazione della sentenza della Corte di Giustizia UE 29 giugno 2017, causa C-288/16. Tale comma aveva circoscritto il regime di non imponibilità, escludendo i servizi di trasporto resi nei confronti di soggetti diversi dall’esportatore, dall’importatore, dal titolare del regime di transito, dal destinatario dei beni o dal prestatore dei servizi di spedizione.
Con il D.Lgs. n. 186/2025, il legislatore torna, invece, a includere espressamente nel regime di non imponibilità i servizi di trasporto di beni resi nei confronti di tali soggetti qualificati anche quando la prestazione è effettuata da intermediari.
In tal modo viene superato il limite che, nella prassi applicativa, aveva escluso la non imponibilità nei casi di subappalto o sub-vettori, tipici dell’organizzazione moderna dei trasporti internazionali.
Il superamento delle restrizioni emerse nella prassi amministrativa
La riforma si pone in evidente discontinuità rispetto agli orientamenti assunti dall’Agenzia delle Entrate a seguito dell’introduzione del comma 3 dell’art. 9. In particolare, la circolare n. 5/E del 25 febbraio 2022 aveva affermato che, qualora il servizio di trasporto fosse reso “a valle” nei confronti di un operatore logistico o di un altro intermediario, il regime di non imponibilità non potesse trovare applicazione, anche se l’incarico originario proveniva dall’esportatore o dall’importatore.
Lo stesso approccio era stato confermato in sede di interpello, come nella Risposta n. 392/2022, nella quale l’Amministrazione finanziaria aveva qualificato il rapporto come subappalto, negando la non imponibilità anche in presenza di un mandato relativo al trasporto dei beni all’estero.
Alla luce della nuova formulazione normativa, tale esclusione generalizzata non appare più coerente: il servizio di trasporto può beneficiare della non imponibilità anche se reso da un intermediario, purché resti funzionalmente riferibile all’esportatore, all’importatore, al destinatario dei beni, al titolare del regime di transito o allo spedizioniere, ossia ai soggetti individuati dall’art. 9 del D.P.R. n. 633/1972.
Il rapporto con la giurisprudenza UE e le osservazioni dottrinali
La riforma del 2025 deve essere letta in coordinamento con la giurisprudenza unionale, in particolare con la sentenza della Corte di Giustizia UE nella causa C-288/16, che aveva limitato la non imponibilità ai servizi di trasporto internazionale “resi al mittente o al destinatario” dei beni. Proprio tale pronuncia aveva indotto il legislatore nazionale a restringere l’ambito soggettivo del beneficio nel 2021.
Come evidenziato da Assonime nella circolare n. 2/2023, tuttavia, la posizione della Corte di Giustizia può essere interpretata nel senso di evitare un’estensione indiscriminata del regime agevolato a prestazioni prive di un reale collegamento con l’operazione internazionale, più che di escludere in assoluto la presenza di soggetti intermedi. In questa prospettiva, la modifica introdotta dal D.Lgs. n. 186/2025 sembra orientata a valorizzare la trasparenza economica dell’operazione e la riferibilità sostanziale del servizio di trasporto ai soggetti che realizzano l’esportazione o l’importazione.
Resta comunque auspicabile un intervento chiarificatore dell’Agenzia delle Entrate, volto a coordinare la nuova disposizione con i precedenti documenti di prassi e con i principi affermati dalla giurisprudenza unionale.
Decorrenza e individuazione del momento di effettuazione
La nuova disciplina si applica alle prestazioni effettuate a partire dal 13 dicembre 2025, data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 186/2025.
In mancanza di un regime transitorio, occorre fare riferimento alle regole generali di cui all’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972 per individuare il momento di effettuazione della prestazione.
Per i servizi resi a soggetti passivi stabiliti in Italia, rileva la data del pagamento del corrispettivo, anche parziale, o, se antecedente, la data di emissione della fattura, ai sensi dell’art. 6, commi 3 e 4 del D.P.R. n. 633/1972. Per i servizi resi a soggetti passivi non stabiliti in Italia, il momento impositivo coincide con l’ultimazione della prestazione o, per i servizi periodici o continuativi, con la data di maturazione dei corrispettivi, ai sensi dell’art. 6, comma 6 del D.P.R. n. 633/1972.
Tabella riepilogativa
| Profilo | Regime fino al 12 dicembre 2025 | Regime dal 13 dicembre 2025 |
| Trasporto reso direttamente all’esportatore/importatore | Non imponibile | Non imponibile |
| Trasporto reso tramite intermediari o sub-vettori | In linea generale imponibile IVA | Non imponibile se riferibile ai soggetti qualificati |
| Rilevanza del subappalto | Esclusione dal regime di favore | Superamento dell’esclusione |
| Coerenza con prassi AdE 2022 | Allineata | Da rivedere |
| Decorrenza | Fino al 12.12.2025 | Prestazioni effettuate dal 13.12.2025 |
L’intervento del D.Lgs. n. 186/2025 rappresenta un significativo ripensamento del regime IVA dei trasporti internazionali di beni, volto a ridurre le rigidità emerse negli ultimi anni e a riallineare la disciplina alle esigenze operative del settore logistico.
Pur permanendo la necessità di un coordinamento interpretativo con la giurisprudenza UE e con la prassi amministrativa, la nuova formulazionedell’art. 9 del D.P.R. n. 633/1972 consente di recuperare una lettura più funzionale e coerente con il principio di neutralità dell’IVA, evitando che la presenza di intermediari determini, di per sé, la perdita del regime di non imponibilità.
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