CIRCOLARE MONOGRAFICA
Presupposti impositivi, attività commerciale e criticità applicative
DI FABRIZIO G. POGGIANI | 5 MARZO 2026
L’Agenzia delle Entrate, nel recente documento di prassi (circolare 19 febbraio 2026, n. 1/E), conferma l’inesistenza di una specifica disciplina IVA per gli enti del Terzo settore e rimanda alla verifica dei requisiti soggettivi, oggettivi e territoriali previsti dal Decreto IVA e, più in generale, ai contenuti della Direttiva n. 2006/112/CE, anche e soprattutto ai fini dell’assoggettamento al tributo e allo sviluppo dei relativi adempimenti. Di conseguenza, permangono criticità sulla valutazione della necessità, da parte degli ETS, di acquisire o meno la partita IVA per l’esercizio di determinate attività svolte, con le relative conseguenze.
Inquadramento normativo e chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate
Il D.Lgs. n. 117/2017 (Codice del Terzo settore – CTS), alla stessa stregua del D.Lgs. n. 112/2017, che reca la disciplina in materia di imprese sociali, non ha introdotto alcun regime speciale di determinazione dell’IVA per gli enti del Terzo settore, limitandosi a riferire agli enti alcune semplificazioni negli adempimenti previsti ai fini del tributo.
Unica eccezione è quella prevista per le associazioni di promozione sociale (ApS) e le organizzazioni di volontariato (OdV) del Terzo settore che, ove non superino una determinata soglia di ricavi annui, possono beneficiare di un regime forfetario, valido sia ai fini dell’IVA sia ai fini delle imposte dirette, di cui all’art. 86 del D.Lgs. n. 117/2017.
In linea generale, dunque, gli enti che assumono la qualifica di ETS continuano ad applicare l’IVA secondo le regole ordinariamente previste dal D.P.R. n. 633/1972 e dal D.L. n. 331/1993 e, più in generale, in conformità ai principi previsti dalla Direttiva n. 2006/112/CE e dalla giurisprudenza unionale.
Presupposti soggettivi, oggettivi e territoriali dell’IVA
Come accennato, il Codice del Terzo settore non modifica i presupposti dell’IVA, per cui, per determinare se un ente del Terzo settore (ETS) agisce come soggetto passivo ai fini del tributo occorre fare riferimento ai principi generali indicati dalla Direttiva n. 2006/112/CE e dal D.P.R. n. 633/1972, nonché dal D.L. n. 331/1993.
La Direttiva comunitaria, innanzitutto, definisce soggetto passivo d’imposta “chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di tale attività” (art. 9, paragrafo 1, della Direttiva n. 2006/112/CE) e definisce, di conseguenza, l’attività economica come “ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché quelle di professione libera o assimilate”; in particolare si considera tale “lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità” (art. 9, paragrafo 2, della Direttiva n. 2006/112/CE).
In ambito nazionale, invece, il D.P.R. n. 633/1972 considera “soggetto passivo” IVA chi agisce nell’esercizio di imprese, ai sensi dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972 o nell’esercizio di arti o professioni, ai sensi dell’art. 5 del D.P.R. n. 633/1972.
In particolare, per “esercizio di imprese” si deve intendere l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività commerciali o agricole di cui agli artt. 2135 e 2195 c.c., anche se non organizzate in forma di impresa e l’esercizio di attività organizzate in forma di impresa, dirette alla prestazione di servizi, che non rientrano nell’art. 2135 c.c.
Dal quadro normativo appena ricostruito emerge chiaramente che la qualifica di ente del Terzo settore (ETS), in via assoluta, non incide sulla qualificazione dell’ente stesso come soggetto passivo d’imposta, tenendo ulteriormente conto che in base alla Direttiva neppure lo scopo non lucrativo perseguito dall’ente incide di per sé sulla sussistenza del presupposto soggettivo del tributo (art. 9, paragrafo 1, della Direttiva n. 2006/112/CE; Corte di Giustizia UE 4 luglio 2024, causa C-87/23).
Nel recente documento di prassi (circolare 19 febbraio 2026, n. 1/E, § 4), l’Agenzia delle Entrate afferma che “ai fini dell’assoggettamento all’IVA delle attività svolte dagli ETS (attività di interesse generale di cui all’art. 5 del CTS, attività diverse di cui all’art. 6 del CTS, nonché attività di raccolta fondi di cui all’art. 7 CTS), è necessario verificare la sussistenza dei presupposti soggettivo, oggettivo e territoriale previsti dal Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972, n. 633 e, più in generale, fare riferimento ai principi stabiliti dalla Direttiva 2006/112/CE”.
Si rendono applicabili, quindi, i presupposti fondamentali dell’imposta, soffermandosi sui criteri dettati dal D.P.R. n. 633/1972 per determinare in quali circostanze si considera che un ente operi come soggetto passivo IVA.
Presupposto oggettivo e requisito dell’onerosità
Si ricorda, inoltre, che, ai sensi dell’art. 1 del D.P.R. n. 633/1972, un’operazione è soggetta all’IVA se coesistono tre presupposti: l’operazione deve avere natura di cessione di beni o di prestazione di servizi e, in generale, deve essere effettuata a titolo oneroso (ossia verso un corrispettivo), ai sensi degli artt. 2 e 3 del D.P.R. n. 633/1972 (presupposto oggettivo), l’operazione deve essere effettuata nell’esercizio abituale di impresa, arte o professione, ai sensi degli artt. 4 e 5 del D.P.R. n. 633/1972 (presupposto soggettivo) e l’operazione deve essere effettuata nel territorio dello Stato, secondo i criteri previsti dagli artt. 7 e seguenti del D.P.R. n. 633/1972 (presupposto territoriale).
Secondo costante giurisprudenza (Corte di Giustizia UE 20 gennaio 2005, causa C-412/03, e 15 aprile 2021, causa C-846/19), il requisito dell’“onerosità” presuppone la sussistenza di un nesso diretto tra l’operazione effettuata e il corrispettivo ricevuto dal soggetto passivo.
Tale nesso diretto sussiste qualora tra l’autore della prestazione economica (l’ente) e il suo destinatario (terzo o Pubblica amministrazione) intercorre un rapporto giuridico nell’ambito del quale avviene uno “scambio di reciproche prestazioni” (sinallagma), nel quale il compenso ricevuto dall’autore della prestazione costituisce il controvalore effettivo della prestazione fornita al beneficiario; secondo la Corte di Giustizia UE, per stabilire se una prestazione sia effettuata dietro corrispettivo occorre esaminare l’insieme delle circostanze in cui essa è realizzata (sentenza 12 maggio 2016, C-520/14) e, a tal proposito, può costituire un elemento pertinente valutare se il livello del compenso sia determinato secondo criteri che ne garantiscano l’idoneità a coprire le spese di funzionamento del prestatore (sentenze 15 aprile 2021, C-846/19, e 22 febbraio 2018, C-182/17).
Tuttavia, la circostanza che ogni prestazione, singolarmente considerata, non sia remunerata secondo un livello corrispondente ai costi da essa causati non è sufficiente a dimostrare che l’attività nel suo complesso non è remunerata secondo criteri che garantiscano la copertura delle spese di funzionamento del prestatore (causa C-846/19). In taluni casi, la Corte Europea ha escluso la natura economica della prestazione laddove le somme versate dai beneficiari miravano a coprire solo una piccola parte della totalità dei costi sostenuti dal prestatore, emergendo tra gli importi uno scarto tale da suggerire che dette somme fossero da assimilare a un canone piuttosto che a una retribuzione vera e propria (sentenza 29 ottobre 2009, causa C-246/08, e causa C-520/14).
È ritenuta irrilevante, invece, la circostanza che la prestazione sia effettuata ad un prezzo superiore o inferiore al prezzo di costo, e dunquesuperiore o inferiore al prezzo normale di mercato (sentenze 2 giugno 2016, C-263/15 e 9 giugno 2011, C-285/10).
Sulla base di quanto considerato, non scontano l’IVA, per carenza del presupposto oggettivo, le quote associative versate dagli associati, il cui versamento a favore dell’ente non obbliga quest’ultimo a fornire beni o servizi specifici all’associato stesso.
Le dette quote, infatti, non costituiscono il corrispettivo di una cessione di beni o di una prestazione di servizi, e possono inquadrarsi come mere “cessioni di denaro” ai sensi della lett. a), comma 3, dell’art. 2 del D.P.R. n. 633/1972, quali operazioni escluse da IVA per le quali non ricorrono obblighi certificativi.
Analogamente, sono esclusi da IVA i contributi ricevuti dagli enti “a fondo perduto”, ossia erogati da terzi (anche Pubblica amministrazione) senza avere in contropartita una prestazione di servizi o una cessione di beni; in linea generale, seppure non risulti sempre agevole determinare la natura del contributo, questo può considerarsi escluso da imposta se il soggetto che lo riceve non è obbligato a “fare, dare o permettere” alcunché in controprestazione (Agenzia delle Entrate, circolare 11 maggio 2015, n. 20/E e circolare 21 novembre 2013, n. 34/E e Risoluzione ministeriale 20 febbraio 1974, n. 503235).
Enti commerciali, presunzioni di commercialità ed eccezioni per enti associativi
È prevista una “presunzione assoluta” di commercialità, ai fini IVA, per gli enti societari di cui alla lett. a), comma 2 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972 (società in nome collettivo e in accomandita semplice, società per azioni e in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative, di mutua assicurazione e di armamento, società estere di cui all’art. 2507 c.c. e società di fatto), con la conseguenza che, per esempio, un’impresa sociale, di cui al D.Lgs. n. 112/2017, costituita in forma di società a responsabilità limitata, è considerata soggetto passivo IVA per tutte le operazioni svolte.
Per gli enti diversi da quelli societari (enti pubblici e privati, compresi i consorzi, le associazioni o altre organizzazioni senza personalità giuridica e le società semplici), si rende necessario verificare, in primo luogo, quale sia l’oggetto principale della loro attività ovvero se hanno come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole, essi si considerano enti commerciali ai fini IVA, per cui anche a questi ultimi si applica la presunzione assoluta di commercialità valida per gli enti societari, e tutte le operazioni effettuate si considerano svolte nell’esercizio dell’impresa o se, invece, tali enti non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole (“enti non commerciali”), con la conseguenza che di devono considerare effettuate nell’esercizio d’impresa soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi svolte nell’ambito di dette attività commerciali o agricole, ai sensi del primo periodo del comma 4 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972.
Di conseguenza, tra gli enti non commerciali si possono collocare enti che non svolgono alcuna attività commerciale e che, quindi, non sono tenuti a dotarsi di una posizione IVA ed enti che, invece, svolgendo attività commerciale, seppure in via secondaria, sono obbligati ad acquisire una posizione IVA; per gli enti commerciali, si considerano svolte nell’esercizio di impresa anche le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate verso soci, associati e partecipanti, ai sensi del comma 3 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972 e per gli enti non commerciali si considerano effettuate nella veste di soggetti passivi IVA, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi verso soci, associati o partecipanti dietro versamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari, determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto, ai sensi del secondo periodo del comma 4 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972.
È prevista, però, una importante eccezione poiché il secondo periodo del comma 4 del citato art. 4 stabilisce che, per determinate categorie di enti associativi, sono specificamente escluse da imposta le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese dietro pagamento di corrispettivi specifici o contributi supplementari effettuate in conformità alle finalità istituzionali e a favore di soci, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono le medesime attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali.
Le disposizioni, di cui al secondo periodo del comma 4 (dpr01972102600633ar0006ac004a) e del comma 6 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972, risultano in contrasto con quanto previsto a livello unionale dalla Direttiva n. 2006/112/CE, poiché quest’ultima non prescrive una specifica esclusione da imposta in ragione delle finalità perseguite dai soggetti passivi ma prevede un regime di esenzione considerando le stesse operazioni “in campo IVA” (art. 132 della Direttiva n. 2006/112/CE).
Per tale ragione, è stata avviata nei confronti dell’Italia una procedura di infrazione con la conseguenza che, allo scopo di definire tale procedura e uniformare la norma nazionale a quella unionale, il comma 15-quater dell’art. 5 del D.L. n. 146/2021 ha disposto l’abrogazione delle citate norme di esclusione IVA, prevedendo al contempo l’introduzione di nuove ipotesi di esenzione per gli enti associativi; tuttavia, l’efficacia della riforma contenuta nel citato comma 15-quater è stata più volte posticipata e, da ultimo, l’art. 6 del D.Lgs. n. 186/2025 ne ha disposto il rinvio al 1° gennaio 2036.
Lo slittamento decennale della riforma prevista dal D.L. n. 146/2021 appare finalizzato a concedere al legislatore il tempo per definire una soluzione strutturale, nonché per coordinare la disciplina IVA con l’assetto conseguente alla riforma del Terzo settore (parere espresso in data 8 ottobre 2025 dalla Commissione Finanze della Camera dei Deputati sullo schema di Decreto legislativo recante disposizioni in materia di Terzo settore, crisi d’impresa, sport e IVA – Atto n. 295).
Fatta questa ampia ricognizione della disciplina tributaria vigente, posto che un ente del Terzo settore risulta tenuto a richiedere l’attribuzione della partita IVA tutte le volte che, secondo i criteri individuati dal D.P.R. n. 633/1972 e dalla Direttiva n. 2006/112/CE, svolga “attività commerciali”, anche se in via non prevalente, non potendo appellarsi ai parametri di non commercialità fissati dall’art. 79 del D.Lgs. n. 117/2017, lo stesso ETS dovrà dotarsi di una posizione IVA anche nel caso in cui, in via del tutto secondaria, svolga attività commerciali (si pensi alle attività di sponsorizzazione, alle attività di natura sanitaria fornite a terzi a fronte di uno specifico pagamento e quant’altro).
Tuttavia, occorre prestare attenzione al fatto che, nel caso delle associazioni richiamate dal secondo periodo del comma 4 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese a titolo oneroso verso soci, associati, partecipanti, tesserati o altre associazioni, in conformità alle finalità istituzionali, non rilevano ai fini IVA.
In estrema sintesi, l’ente associativo del Terzo settore che, oltre a ricevere quote associative e contributi a fondo perduto, svolge esclusivamente operazioni verso gli associati per le quali non assume la veste di soggetto passivo, non sarà tenuto a dotarsi di una posizione IVA alla stessa stregua delle operazioni effettuate dagli enti non commerciali in via occasionale.
Pertanto, se l’associazione svolgesse una prestazione di servizi a titolo oneroso rivolta a terzi (per esempio, una manifestazione sportiva), di carattere occasionale, non sarebbe comunque tenuta a richiedere l’apertura della partita IVA.
Al fine di completare la ricognizione e valutare la necessità di acquisire la soggettività passiva IVA è necessario evidenziare che le raccolte pubbliche di fondi realizzate da enti non commerciali mediante offerte di beni o servizi sono escluse dal campo di applicazione dell’imposta a condizione che si tratti di iniziative occasionali, che la raccolta avvenga in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione e che i beni e servizi offerti siano di modico valore, ai sensi del comma 2, dell’art. 2 del D.Lgs. n. 460/1997 e, per quanto riguarda gli ETS, ai sensi del comma 18 dell’art. 89 del D.Lgs. n. 117/2017.
Le raccolte fondi realizzate senza l’offerta di beni e servizi ovvero senza che sia fornita una controprestazione, devono considerarsi in ogni caso fuori campo IVA per carenza del presupposto oggettivo del tributo.
Per gli enti non commerciali, in genere, rientrano nell’esercizio di imprese, ai sensi del comma 4 dell’art. 4 del D.P.R. 633/1972, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nell’esercizio di attività commerciali o agricole e le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ai soci, agli associati o ai partecipanti verso il pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto con esclusione di quelle effettuate da determinati enti associativi in conformità alle finalità istituzionali; disposizione modificata dalla lettera a), n. 1, comma 15-quater dell’art. 5 del D.L. n. 146/2021, convertito nella Legge n. 215/2021, con decorrenza dal 1° gennaio 2025.
Infine, il comma 5 dell’art. 4 del D.P.R. n. 633/1972, elenca una serie di attività che sono considerate commerciali, in ogni caso, anche se esercitate da enti pubblici e che non sono considerate commerciali in quanto effettuate da determinati soggetti o perché riguardanti particolari beni o attività finanziarie.
Attività verso soci, terzi e raccolte fondi
Dal punto di vista operativo, quindi, l’ETS deve interrogarsi su quali attività pone in essere e, in via generale, stante il fatto che l’ente può eseguire attività di diverso tipo che, in estrema sintesi, possono essere riassunte in attività di raccolta fondi (erogazioni liberali), attività rivolte verso i soci o verso terzi con pagamento di corrispettivo specifico (da considerare diversamente rispetto alla erogazione liberale rilasciata anche dal terzo a fronte di un servizio previsto dal proprio statuto) e contributi pubblici, a fronte anche di convenzioni con la Pubblica amministrazione per determinati servizi.
Quindi, tenendo conto della disciplina riassunta in precedenza, valutando necessariamente caso per caso ma tenendo conto della disciplina IVA applicabile e delle indicazioni della Direttiva europea, si può affermare che, innanzitutto, le erogazioni liberali e il versamento di quote associativeda parte dei soci, sono qualificabili come entrate fuori dal campo di applicazione IVA.
Con riferimento alle attività svolte verso soggetti terzi, a fronte di un pagamento specifico, risulta pacifico che, se l’introito non si riferisce ad una mera erogazione liberale, non collegata direttamente al servizio prestato che, in tal caso, resta al di fuori del campo di applicazione del tributo, l’ente debba qualificarsi come soggetto IVA, anche se determinate prestazioni, come quelle sanitarie in genere, non scontano IVA in quanto inquadrabili tra le operazioni esenti, ai sensi dell’art. 10 del D.P.R. n. 633/1972.
In base alla normativa del Terzo Settore e alla disciplina IVA, un ETS che esegue prestazioni di trasporto verso soggetti terzi, limitandosi a richiedere un “mero rimborso” delle spese sostenute, in linea di principio, “non” esercita un’attività commerciale ai fini IVA, purché sussistano specifiche condizioni.
Se il rimborso è effettivo, documentato e si limita a coprire i costi sostenuti per il servizio (senza generare un margine di profitto o una remunerazione dell’attività), l’operazione non può essere considerata commerciale, poiché manca l’intento di lucro.
Peraltro, fino all’abrogazione del regime fiscale IVA previsto dall’art. 8, comma 2, della legge n. 266/1991, le ODV non erano tenute ad aprire la partita Iva né ad emettere fattura per lo svolgimento delle attività d’interesse generale (Agenzia delle Entrate, risposta a interpello n. 92 del 3 marzo 2022).
Tuttavia, il successivo comma 2 dell’articolo 102, alla lettera d), prevede che l’articolo 8, comma 2, risulta abrogato “a decorrere dal periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea di cui all’articolo 101,comma 10, e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo di operatività del predetto Registro” (quindi, dal 1° gennaio 2026).
L’OdV, quindi, non era tenuta aprire la partita Iva né ad emettere fattura nei confronti delle ASL, limitatamente allo svolgimento delle attività di interesse generale almeno fino al 31 dicembre 2025.
Convenzioni con la Pubblica amministrazione e natura dei rimborsi
Resta, infine, da comprendere se per taluni servizi, sviluppati in convenzione con la Pubblica amministrazione (si pensi ai trasporti effettuati da ETS – OdV per conto della ASL) sia necessario ottenere la partita IVA.
Sul punto, riprendendo quanto indicato in precedenza, si ricorda che sono esclusi da IVA i contributi ricevuti dagli enti “a fondo perduto” ed erogati da terzi senza avere, in contropartita, una prestazione di servizi o una cessione di beni; in linea generale, sebbene non risulti agevole determinare la natura del contributo, questo può considerarsi escluso da imposta se il soggetto che lo riceve non è obbligato a fornire alcuna specifica controprestazione.
Leggendo alcune convenzioni, peraltro non puntuali e molto generiche nei contenuti, si rileva l’impegno da parte degli ETS a svolgere determinati servizi a fronte dei quali viene riconosciuto non un preciso corrispettivo per il servizio eseguito ma un non ben definito “rimborso spese” sulla base di valori indicati in talune tabelle allegate alle stesse convenzioni.
Sul punto, ricordando che la qualificazione anche tributaria dei rimborsi dei servizi dipende dall’inquadramento giuridico, si rende necessario distinguere tra i rimborsi che sono erogati a titolo di contributo o rimborso di spese documentate, in assenza di un rapporto sinallagmatico(assenza di “prestazione contro pagamento”) dove l’ETS non assume un obbligo contrattuale tipico dell’appalto o di servizio, sempre che il servizio rientri nelle finalità istituzionali dell’ente; in tal caso, a parere di chi scrive, non si può che parlare di un mero “contributo pubblico” escluso da IVA.
Diverso è il caso, invece, in cui il servizio viene seguito sulla base di un contratto di appalto o, ancor meglio, di “convenzione a prestazioni corrispettive” dove l’ETS assume obblighi organizzativi tipici di un operatore economico e il pagamento è parametrato al servizio reso (per esempio, ad una tariffa a trasporto) e, infine, esiste un margine economico o l’attività resa è svolta mediante una struttura organizzata in forma d’impresa; si pensi, per esempio, a un servizio continuativo di trasporto sanitario affidato dalla ASL con tariffa per singola corsa.
In tal caso, si ritiene che la detta attività si debba qualificare a tutti gli effetti come commerciale, con la conseguente tassazione ai fini dell’imposizione diretta (IRES) e rilevante ai fini IVA, salvo eventuali esenzioni sanitarie, con la necessaria acquisizione della partita IVA (soggettività IVA).
In estrema sintesi, dottrina e indirizzi giurisprudenziali, ritengono che ove vi sia un “rapporto sinallagmatico” (prestazione con pagamento di specifico corrispettivo) sussista un’attività commerciale mentre, al contrario, se è presente un mero sostegno pubblico a una attività istituzionale, il contributo non si qualifica come attività commerciale con la conseguenza che lo stesso resta fuori del campo IVA e dell’imposizione diretta.
Si tende a qualificare gli ETS che svolgono attività di trasporto sanitario, di trasporto di disabili o malati o di servizi socio-assistenziali, in convenzione con le ASL, come enti commerciali ma è indispensabile verificare che la convenzione (o l’accreditamento) sia strutturata come un obbligo di fare, dare o permettere o, diversamente, sia strutturata come un mero rimborso spese senza una logica di mercato.
Adempimenti IVA e obblighi formali
A livello operativo, un ETS che intraprenda un’attività di impresa nel territorio dello Stato deve presentare la dichiarazione di inizio attività mediante il modello “AA7/10”, entro trenta giorni dall’inizio effettivo dell’attività ovvero dalla data in cui è effettuata almeno un’operazione attiva o passiva, ai sensi del comma 1 dell’art. 35 del D.P.R. n. 633/1972.
I soggetti appena indicati, inoltre, sono tenuti a iscriversi nel Registro delle imprese o nel Registro delle notizie economiche e amministrative(REA), utilizzando la Comunicazione Unica.
In seguito alla comunicazione, l’Agenzia delle Entrate attribuisce al contribuente un numero di partita IVA che, ai sensi comma 1 dell’art. 35 del D.P.R. n. 633/1972, “resterà invariato anche nelle ipotesi di variazioni di domicilio fiscale fino al momento della cessazione dell’attività e che deve essere indicato nelle dichiarazioni, nella home-page dell’eventuale sito web e in ogni altro documento ove richiesto” e l’ETS dovrà instaurate i registri ed eseguire tutti gli adempimenti, salvo la dispensa in presenza di operazioni esenti, richiesti dalla disciplina IVA (fatturazione anche elettronica e certificazione fiscale, registrazione delle fatture emesse, dei corrispettivi, delle fatture di acquisto, liquidazione e versamento dell’imposta secondo gli ordinari termini mensili o trimestrali previsti per la generalità dei soggetti IVA, comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche, presentazione della dichiarazione IVA annuale e conservazione delle fatture e degli altri documenti rilevanti ai fini IVA).
I soggetti che effettuano operazioni esenti, fatta eccezione per quelle di cui all’art. 10, commi 1, n. 11, 18 e 19 e comma 3 del D.P.R. n. 633/1972, possono esercitare l’opzione di cui all’art. 36-bis del D.P.R. n. 633/1972 (dispensa dagli adempimenti) che consente l’esonero dagli obblighi di fatturazione e registrazione limitatamente alle operazioni esenti; i detti soggetti, però, non possono, di conseguenza, esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte, restando fermo l’obbligo di fatturazione e registrazione delle altre operazioni eventualmente effettuate, nonché l’obbligo di registrazione degli acquisti e gli altri obblighi previsti dal Decreto IVA, compreso quello di rilasciare la fattura quando richiesta dal cliente, ai sensi del comma 3 dell’art. 22 del D.P.R. n. 633/1972).
| Situazione | Normativa | Effetti ai fini IVA | Note |
| Non commercialità | Art. 79 del D.Lgs. n. 117/2017 | Rilevante esclusivamente ai fini delle imposte sui redditi | Non incide sulla qualificazione IVA delle operazioni (Agenzia delle Entrate, circolare n. 1/E/2026 ) |
| Presupposto oggettivo | Artt. 2 e 3 del D.P.R. n. 633/1972 | Cessione di beni o prestazione di servizi a titolo oneroso | Necessario nesso sinallagmatico tra prestazione e corrispettivo |
| Presupposto soggettivo | Art. 4 del D.P.R. n. 633/1972 | Attività commerciale rilevante ai fini IVA | Determinate attività sono considerate commerciali a prescindere |
| Presupposto territoriale | Artt. 7 ss. del D.P.R. n. 633/1972 | Operazione territorialmente rilevante | Applicazione delle regole ordinarie |
| Attività turistiche e viaggi | Art. 4, comma 5 del D.P.R. n. 633/1972 | Commerciali | Sebbene qualificabili come non commerciali ai fini IRES, possono risultare imponibili ai fini IVA |
| Attività di interesse generale | Artt. 5 e 79 del D.Lgs. n. 117/2017 | Valutazione autonoma | Possibile disallineamento tra disciplina sulla tassazione dei redditi quella relativa all’IVA |
| Regime forfetario ODV/APS | Art. 86 del D.Lgs. n. 117/2017 | Esonero da adempimenti IVA | Nessun obbligo per emissione della fattura e nessun obbligo per la certificazione dei corrispettivi, salvo l’applicazione della disciplina sul “reverse charge” |
| Fattura in regime forfetario ETS | Agenzia delle Entrate, circolare n. 1/E/2026 | Codice natura “N2.2” | Operazione non soggetta a IVA |
| Certificazione corrispettivi | Art. 87, comma 5 del D.Lgs. n. 117/2017 | Esonero per attività “non” commerciali | Se l’attività è rilevante ai fini IVA sussiste un obbligo documentale |
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 1, 2, 3, 4, 5, 7, 10, 22, 35 e 36-bis;
- D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 117, artt. 5, 6, 7, 79, 86 e 89;
- Dir. 28 novembre 2006, n. 2006/112/CE, artt. 9 e 132;
- Agenzia delle Entrate, circolare 19 febbraio 2026, n. 1/E.
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