CIRCOLARE MONOGRAFICA
La proposta punta a rafforzare l’attrattività della compliance fiscale garantendo uno scudo dal passato anche per chi entra nella nuova stagione del concordato
DI FABRIZIO G. POGGIANI | 3 AGOSTO 2026
Il ravvedimento speciale per il 2023 viene esplicitamente riaperto ed esteso per i contribuenti che aderiscono o rinnovano il Concordato Preventivo Biennale (CPB) per il biennio 2026/2027.
Questa importante novità, inserita nel quadro dei pareri parlamentari e delle modifiche legate al Decreto “Omnibus”, punta a rafforzare l’attrattività della compliance fiscale garantendo uno scudo dal passato anche per chi entra nella nuova stagione del concordato. Una ulteriore opportunità per i contribuenti che aderiscono al CPB del biennio 2026/2027, tutta da valutare anche in ordine alla proposta formulata per la detta adesione.
Premessa
Il panorama della compliance fiscale italiana vive una fase di profonda trasformazione, guidata dalla progressiva stabilizzazione del Concordato Preventivo Biennale (CPB). Con l’avvio formale della stagione dedicata al biennio 2026/2027, il legislatore si è trovato di fronte alla necessità di potenziare l’attrattività di questo strumento per i contribuenti soggetti agli Indici Sintetici di Affidabilità Fiscale (ISA).
La risposta politico-istituzionale, cristallizzata nei lavori parlamentari e negli interventi normativi legati al Decreto “Omnibus”, ha teso la mano alle partite IVA introducendo una nuova e attesissima edizione del ravvedimento speciale; questa misura non rappresenta un semplice rinvio dei termini bensì una vera e propria riscrittura del perimetro della sanatoria pregressa.
Il “regime del ravvedimento” è una misura opzionale che riconosce limitazioni all’attività di accertamento in favore dei soggetti ISA che aderiscono al concordato preventivo biennale (CPB), a fronte del versamento di un’imposta sostitutiva.
In relazione al CPB 2025-2026, il regime del ravvedimento interessava i periodi dal 2019 al 2023 ed era regolato dall’art. 12-ter del D.L. n. 84/2025 e in relazione al CPB 2024-2025, il regime del ravvedimento interessava i periodi dal 2018 al 2022 ed era regolato dall’art. 2-quater del D.L. n. 113/2024.
La nuova architettura, legata al biennio 2026/2027, sposta in avanti le lancette del calendario fiscale e, al centro di questa manovra, si colloca l’anno d’imposta 2023, che diventa il fulcro strategico sia per coloro che scelgono di rinnovare il patto con l’istituto sia per chi vi accede per la prima volta.
Una prima novità tracciata dai pareri parlamentari sul Decreto “Omnibus” che hanno chiesto al Governo di modificare il Decreto, atteso al prossimo Consiglio dei Ministri per l’approvazione definitiva, con correzioni mirate, prevede la possibilità di consentire, a chi rinnova il patto con il Fisco, di accedere al ravvedimento speciale limitatamente alla sola annualità 2023 (l’anno precedente alla prima applicazione del concordato preventivo biennale) con ulteriori benefici quali la possibilità di ricorrere a pagamenti rateali per il versamento delle somme dovute a titolo di saldo e acconto senza il pagamenti di interessi o come l’innalzamento delle soglie di esonero dal visto di conformità e l’anticipo dei termini di decadenza per gli accertamenti.
Per chi aderisce si introducono:
- semplificazioni su compensazioni e rimborsi IVA,
- riduzione dei termini di accertamento,
- pagamento rateale senza interessi di saldi e acconti,
- disapplicazione delle maggiorazioni degli acconti calcolati con il metodo storico e
- clausole di salvaguardia per l’ingresso di nuovi soci con redditi dell’anno precedente non superiori a 35mila euro.
Nuovo perimetro temporale e meccanismo di sanatoria
Mentre la precedente finestra legata al CPB 2025/2026 (scaduta a marzo 2026) copriva le annualità dal 2019 al 2023, la nuova versione della sanatoria collegata al biennio 2026/2027 adegua il calendario con inclusione del 2023 e 2024 poiché lo scudo fiscale si sposta in avanti, coprendo potenzialmente le annualità dal 2020 al 2024.
L’annualità 2023 resta fondamentale da sanare per chi non aveva sfruttato la precedente finestra o per chi rinnova l’adesione, estendendo la protezione da accertamenti all’anno precedente la prima tornata applicativa.
Il funzionamento ricalca la formula già sperimentata ovvero il maggior reddito (e il valore della produzione netta ai fini IRAP) da sottoporre a tassazione viene calcolato in base al punteggio ISA ottenuto dal contribuente in quel determinato anno e sulla base imponibile così calcolata si applica un’aliquota d’imposta sostitutiva agevolata, anch’essa decrescente in base al livello di affidabilità fiscale (ISA).
Il corretto pagamento (perfezionamento) preclude al Fisco la possibilità di rettificare sinteticamente il reddito d’impresa o di lavoro autonomo per le annualità oggetto di sanatoria.
Il Parlamento ha spinto per introdurre ulteriori incentivi volti a massimizzare le adesioni per il 2026/2027 introducendo la possibilità di versare le somme dovute tramite piani rateali e l’accesso al ravvedimento speciale si inserisce in un pacchetto premiale che include l’innalzamento delle soglie di esonero dal visto di conformità e la riduzione dei termini di decadenza per gli accertamenti futuri.
Ambito applicativo ed esclusioni
La possibilità di usufruire del ravvedimento speciale per il 2023 e per le altre annualità comprese nel blocco 2020-2024 è subordinata a un doppio vincolo:
- l’applicazione degli ISA e
- la validità dell’adesione al CPB per il biennio 2026/2027.
Possono accedere alla sanatoria speciale i contribuenti esercenti attività d’impresa, arti o professioni che applicano gli Indici Sintetici di Affidabilità Fiscale (ISA) nel periodo d’imposta di riferimento (per l’anno 2023) e perfezionano l’adesione alla proposta di Concordato Preventivo Biennale (CPB) per le annualità 2026 e 2027.
Restano esclusi i contribuenti che presentano una causa di esclusione dagli ISA per l’anno specifico oggetto di sanatoria (per esempio, inizio attività, cessazione, non normale svolgimento della stessa, o classificazione multiattività), i soggetti che, pur avendo applicato gli ISA nel passato, decidono di non sottoscrivere o di non rinnovare la proposta di concordato per il biennio 2026/2027 e i soggetti che hanno commesso o ricevuto contestazioni definitive per reati tributari ostativi indicati dalla norma prima del perfezionamento della sanatoria.
Un punto di particolare interesse sollevato dalla prassi e chiarito dalle ultime circolari esplicative riguarda i soggetti in regime di trasparenza fiscale (artt. 5, 115 e 116 del D.P.R. 917/1986 – TUIR) e in consolidato fiscale.
Tali regimi non costituiscono cause di esclusione dall’applicazione degli ISA e, pertanto, non precludono l’accesso né al concordato 2026/2027, né al relativo ravvedimento speciale.
In caso di società di persone o associazioni professionali, l’opzione per il ravvedimento deve essere esercitata dalla società, ma gli effetti dello scudo si estendono automaticamente ai soci.
Metodologia di calcolo della sanatoria per il 2023
Com’è noto il fulcro operativo del ravvedimento speciale risiede nella determinazione matematica del costo dell’operazione giacché il legislatore ha strutturato un meccanismo progressivo basato sul principio dell’affidabilità fiscale (voto ISA) con la conseguenza che più basso è il punteggio ISA, conseguito dal contribuente nell’anno da sanare, maggiore sarà la quota di reddito da aggiungere e tassare.
Questa logica penalizza inevitabilmente i contribuenti storicamente considerati “a rischio” dal Fisco, pur offrendo loro una via d’uscita tombale mentre il calcolo si articola in due passaggi sequenziali ed obbligatori:
- la determinazione della base imponibile incrementale e
- l’applicazione dell’aliquota sostitutiva.
Per l’anno d’imposta 2023, il contribuente deve calcolare una base imponibile addizionale sia ai fini delle imposte sui redditi (IRPEF/IRES) sia ai fini dell’Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP), applicando una percentuale specifica al reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato nel modello REDDITI originario.
Una volta quantificato il maggior valore teorico (il cosiddetto “maggior reddito concordatario”), non si applicano le aliquote progressive IRPEF scaglione per scaglione o l’aliquota IRES ordinaria mentre si applica un’imposta sostitutiva fortemente agevolata, anch’essa parametrata sul medesimo punteggio ISA del 2023.
Si prevede per i soggetti che hanno applicato ISA e che, relativamente al biennio d’imposta 2026-2027, aderiscono, entro i termini di legge, al concordato preventivo biennale, anche rinnovando l’adesione al concordato preventivo relativo al biennio 2024-2025, di versare un’impostasostitutiva delle imposte sui redditi e relative addizionali e dell’IRAP.
La base imponibile della prima sarà costituita dalla differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato e il valore dello stesso incrementato di una misura che partirà dal 5% per i soggetti con punteggio ISA pari a 10 e via via crescerà fino al 50% per i soggetti con punteggio ISA inferiore a 3.
La base imponibile dell’imposta sostitutiva IRAP sarà costituita dalla differenza tra il valore della produzione netta già dichiarato in ciascuna annualità e il valore dello stesso incrementato sulla base delle stesse percentuali.
Per le annualità 2022, 2023 e 2024, i soggetti ISA applicheranno l’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali con l’aliquota
- del 10%, se nel singolo periodo d’imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8;
- del 12% se è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8 e
- del 15% se è inferiore a 6.
Per le annualità 2022, 2023 e 2024, l’imposta sostitutiva IRAP avrà invece un’aliquota del 3,9%.
Per i soli periodi d’imposta 2020 e 2021 (periodi COVID), i soggetti Isa che aderiscono al concordato applicheranno imposte sostitutive diminuite del 30%.
Scadenze, rateizzazione e condizioni di perfezionamento
La gestione della variabile temporale è l’elemento che più di ogni altro determina il successo o il fallimento dell’operazione di sanatoria.
Il mancato rispetto dei termini perentori comporta la decadenza immediata dai benefici e l’impossibilità di invocare lo scudo protettivo e la sincronizzazione tra l’adesione al CPB e il ravvedimento speciale segue una scansione definita.
L’adesione della proposta formulata tramite i software dell’Agenzia delle Entrate deve essere trasmessa in via telematica entro il termine ordinario di presentazione della dichiarazione dei redditi.
Il termine ultimo per l’adesione al Concordato Preventivo Biennale (CPB) per il biennio 2026/2027 è fissato al 2 novembre, essendo il 31 ottobre un sabato, in coincidenza con la scadenza ordinaria per la presentazione della dichiarazione dei redditi (modello REDDITI 2026).
L’opzione per la sanatoria si attiva successivamente al consolidamento dell’adesione e, secondo le linee guida tracciate negli emendamenti del Decreto “Omnibus”, il versamento della prima rata o dell’unica soluzione decorrerà dal 1° gennaio 2027, con una scadenza per il primo pagamento fissata intorno al 15 marzo 2027.
La norma concede al contribuente anche la facoltà di dilazionare l’importo complessivo dovuto a titolo di imposta sostitutiva.
Le condizioni ricalcano la flessibilità richiesta a gran voce dalle Commissioni Finanze di Camera e Senato prevedendo un frazionamento fino a un massimo di 10 rate mensili di pari importo, una soglia minima di sbarramento pari a 1.000 euro per ciascuna annualità che si intende ravvedere e sulle rate successive alla prima si rendono applicabili gli interessi calcolati al saggio legale vigente (parametrato per l’anno di riferimento) con decorrenza dalla data di scadenza della prima rata.
Il ravvedimento speciale si perfeziona ufficialmente con il versamento dell’unica soluzione o della prima rata e, da quel preciso momento, scatta l’effetto inibitorio nei confronti dei poteri di accertamento degli uffici.
Il mancato pagamento anche di una sola rata successiva, o il ritardo superiore alle tolleranze ordinarie, comporta l’iscrizione a ruolo delle somme residue con sanzione piena e la decadenza dalla protezione sui periodi pregressi.
Se durante il biennio il contribuente:
- occulta proventi,
- omette di presentare le dichiarazioni o
- incorre in reati che invalidano il CPB,
decade automaticamente anche il ravvedimento collegato.
Le “cause ostative” bloccanti
Un errore comune nell’applicazione delle sanatorie fiscali è l’effettuazione del versamento senza una previa verifica dello stato di salute dei controlli in corso.
Il ravvedimento speciale agganciato al CPB 2026/2027 prevede sbarramenti rigidi legati alle attività ispettive della Guardia di Finanza o dell’Agenzia delle Entrate.
La sanatoria non produce effetti ed è preclusa per le annualità (compreso il 2023) se, prima della data di versamento della prima rata o dell’unica soluzione
- è stato notificato un Processo Verbale di Constatazione (PVC) relativo a violazioni sui redditi o sull’IRAP per quell’anno,
- è stato notificato un formale atto di accertamento (avviso di accertamento rettificativo) o un invito al contraddittorio finalizzato all’accertamento o
- sono stati notificati schemi di provvedimenti o atti di recupero riguardanti crediti d’imposta inesistenti o indebitamente utilizzati.
La notifica di un atto istruttorio o di un processo verbale di constatazione (PVC) su un determinato anno (per esempio, il 2021) blocca il ravvedimento speciale esclusivamente per quell’anno, lasciando impregiudicata la possibilità di sanare le restanti annualità scoperte, come il 2023, a patto che su quest’ultime non vi siano ispezioni formalizzate.
La prassi professionale impone, quindi, una consultazione assai meticolosa del “Cassetto Fiscale” e della casella “PEC” del cliente prima di procedere alla compilazione del modello di delega “F24”.
L’analisi strategica
L’adozione del pacchetto concordato preventivo e ravvedimento speciale non deve essere una scelta automatica o dettata dall’ansia da controllo ma richiede un’attenta pianificazione strategica condotta dal consulente fiscale.
I contribuenti consapevoli di aver applicato criteri interpretativi aggressivi o che registrano discrepanze significative tra lo stile di vita del nucleo familiare e i redditi d’impresa dichiarati nel 2023, trovano nel ravvedimento speciale un’opportunità irripetibile.
Il costo fisso della sostitutiva è nettamente inferiore rispetto a una potenziale ripresa a tassazione con aliquote IRPEF ordinarie fino al 43%, maggiorate di sanzioni piene (fino al 70-120% della maggiore imposta) e interessi di mora.
Poiché l’accesso al ravvedimento speciale impone l’adesione al concordato preventivo biennale per il futuro, il contribuente deve valutare la sostenibilità della proposta di reddito avanzata dal Fisco per il 2026 e il 2027.
Se le previsioni economiche dell’azienda indicano una contrazione del fatturato o una crisi di settore, accettare un reddito concordato elevato per il futuro solo per sanare il passato potrebbe rivelarsi una trappola di liquidità.
Di contro, se i ricavi sono previsti in forte crescita, l’adesione combinata garantisce un doppio vantaggio ovvero, in prima battuta, una tassazione contenuta con la totale esenzione degli extra-profitti del biennio 2026/2027 e, in seconda battuta, un trascorso fiscale blindato dalla sanatoria.
L’adesione al CPB per il biennio 2026/2027 porta con sé anche benefici premiali collaterali di rilievo e tra questi si segnalano la riduzione di un anno dei termini di decadenza per l’attività di accertamento relativi alle annualità del concordato con la conseguenza che il Fisco avrà meno tempo per ispezionare le dichiarazioni dei redditi presentate per il 2026 e il 2027, riducendo la finestra di vulnerabilità temporale della partita IVA.
Un ulteriore incentivo, introdotto nei pareri parlamentari, riguarda l’innalzamento delle soglie di esonero dall’apposizione del visto di conformità per la compensazione dei crediti d’imposta (IVA, Imposte dirette e IRAP).
Per chi rinnova il concordato ed effettua la compliance sul passato, i limiti operativi entro cui muoversi liberamente senza la firma del professionista si alzano, riducendo i costi burocratici di gestione dello studio e dell’impresa.
Il ravvedimento speciale nel contesto del CPB 2026/2027 si configura come un tassello fondamentale della nuova “pace fiscale preventiva” strutturata dall’esecutivo stante il fatto che la misura offre una via d’uscita pragmatica per eliminare il rischio di controlli sul passato, ma richiede un esborso finanziario che va ponderato attentamente.
È necessario
- proiettare i flussi di cassa del contribuente,
- analizzare lo storico dei punteggi ISA,
- verificare la presenza di cause ostative latenti e
- confrontare il costo della sanatoria con il reale livello di esposizione al rischio di verifica.
Solo un approccio sartoriale, che utilizzi tempestivamente i software di simulazione messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate, permetterà di trasformare questo strumento normativo in un reale vantaggio competitivo e di tranquillità per le partite IVA domestiche.
Checklist operativa
Ecco una checklist operativa da studio, strutturata in ordine cronologico, che i professionisti e i consulenti fiscali possono utilizzare per mappare il rischio della clientela e gestire l’adesione combinata al CPB 2026/2027 e al ravvedimento speciale
| Check-list operativa Gestione CPB 2026/2027 e ravvedimento speciale | |
| Fase 1 Screening iniziale e anagrafica del contribuente | Verifica soggettiva: accertarsi che il contribuente applichi gli ISA o aderisca al regime forfettario. Esclusioni ISA: verificare che per le annualità da sanare non vi siano cause di esclusione ISA (per esempio, inizio/cessazione attività, non normale svolgimento). Verifica cause ostative adesione CPB: controllare l’assenza di condanne per reati tributari o omessa presentazione della dichiarazione dei redditi nei tre anni precedenti. |
| Fase 2 Mappatura del rischio e diagnostica del Passato | Consultazione Cassetto fiscale: verificare l’assenza di PVC, avvisi di accertamento o inviti al contraddittorio già notificati alla data odierna. Analisi storico ISA: estrarre i punteggi ISA dei periodi d’imposta dal 2020 al 2024. Verifica coerenza reddituale: analizzare lo scostamento tra il reddito dichiarato nel 2023 e gli incrementi patrimoniali o lo stile di vita del nucleo familiare (rischio accertamento sintetico/redditometro). |
| Fase 3 Simulazione finanziaria e calcolo del ravvedimento speciale | Calcolo base incrementale 2023: applicare la percentuale di incremento al reddito d’impresa/lavoro autonomo e al valore della produzione IRAP 2023 in base al voto ISA. Applicazione imposta sostitutiva: applicare l’aliquota IRPEF/IRES sostitutiva sulla base incrementale e l’aliquota IRAP sostitutiva fissa al 3,9%. Verifica minimale: assicurarsi che l’importo dovuto per l’annualità non sia inferiore al minimale di 1.000 euro (in caso contrario, adeguarlo). |
| Fase 4 Proiezione sul futuro (Biennio 2026/2027) | Elaborazione Proposta CPB: inserire i dati nel software dell’Agenzia delle Entrate per calcolare il reddito proposto per il 2026 e il 2027. Budgeting aziendale: confrontare il reddito proposto dal Fisco con le previsioni economiche reali e i flussi di cassa attesi dall’azienda per i prossimi due anni. Valutazione premialità: quantificare i vantaggi indiretti (riduzione di un anno dei termini di decadenza degli accertamenti futuri, innalzamento soglie visto di conformità). |
| Fase 5 Sottoscrizione e adempimenti telematici | Informativa al cliente: inviare il report di convenienza economico-strategica al cliente evidenziando costi certi del passato e impegni del futuro. Firma del mandato/opzione: far sottoscrivere al cliente la scelta espressa di adesione al CPB 2026/2027 e la volontà di attivare il ravvedimento. Invio dichiarazione: trasmettere telematicamente l’accettazione del CPB entro la scadenza ordinaria del Modello Redditi (31 ottobre 2026). |
| Fase 6 Gestione dei versamenti e monitoraggio scadenze | Pianificazione F24: predisporre i modelli di pagamento per l’unica soluzione o per la prima rata (in scadenza a inizio 2027). Piano di rateizzazione: in caso di opzione rateale, calcolare gli interessi legali sulle rate successive alla prima e impostare lo scadenziario di studio. Monitoraggio regolarità: verificare mensilmente l’avvenuto pagamento da parte del cliente per evitare la decadenza retroattiva dallo scudo fiscale. |
Riferimenti normativi:
- D.L. 17 giugno 2025, n. 84, conv. dalla Legge 30 luglio 2025, n. 108, art. 12-ter;
- D.L. 9 agosto 2024, n. 113, conv. dalla Legge 7 ottobre 2024, n. 143, art. 2-quater;
- Atto del Governo n. 430;
- Dossier n. 748.
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