CIRCOLARE MONOGRAFICA – RETRIBUZIONE
Le novità interessano i criteri di determinazione del fringe benefit, il trattamento dei veicoli meno recenti e la valorizzazione degli accessori e degli allestimenti
DI FRANCESCO GERIA – LABORTRE STUDIO ASSOCIATO | 16 OTTOBRE 2026
Il D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148 , cosiddetto Decreto Omnibus, in vigore dal 12 agosto 2026, introduce importanti modifiche alla disciplina fiscale delle autovetture concesse in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti.
Le novità, applicabili dal periodo d’imposta 2026, interessano i criteri di determinazione del fringe benefit, il trattamento dei veicoli meno recenti e la valorizzazione degli accessori e degli allestimenti. Particolare rilievo assume il nuovo incremento del 50% collegato all’anzianità del veicolo e la maggiorazione del 5% per le dotazioni non comprese nelle tabelle ACI, con significative implicazioni nella gestione amministrativa e retributiva.
Auto aziendali ad uso promiscuo: la disciplina del fringe benefit
L’assegnazione di un’autovettura aziendale al dipendente per un utilizzo sia professionale che personale costituisce una forma di retribuzione in natura, il cui valore concorre, secondo i criteri stabiliti dalla normativa fiscale, alla formazione del reddito di lavoro dipendente.
La disciplina di riferimento è contenuta nell’articolo 51, comma 4, lettera a), del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), che prevede un sistema convenzionale di determinazione del beneficio, derogatorio rispetto al criterio generale del valore normale di cui all’articolo 51, comma 3 , del medesimo decreto.
Tale regime trova applicazione agli autoveicoli individuati dall’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285 (Codice della strada), nonché ai motocicli e ai ciclomotori.
Il sistema convenzionale assume come riferimento una percorrenza annua di 15.000 chilometri, valorizzata sulla base del costo chilometrico di esercizio risultante dalle tabelle nazionali predisposte dall’Automobile Club d’Italia (ACI).
Il valore così individuato viene assoggettato alla percentuale prevista dalla normativa applicabile al veicolo, indipendentemente dall’effettiva percorrenza privata effettuata dal dipendente.
L’evoluzione normativa degli ultimi anni ha progressivamente modificato tali percentuali, dapprima collegandole alle emissioni di anidride carbonica e, successivamente, alla tipologia di alimentazione.
In particolare, la Legge 30 dicembre 2024, n. 207, all’articolo 1, comma 48, aveva introdotto, a decorrere dal 1° gennaio 2025, un sistema di valorizzazione differenziato in funzione delle caratteristiche energetiche del veicolo.
Le percentuali di riferimento, confermate dal Decreto Omnibus, sono le seguenti:
| Tipologia di veicolo | Percentuale del valore ACI su 15.000 km |
| Alimentazione termica e ibrida non plug-in | 50% |
| Alimentazione esclusivamente elettrica | 10% |
| Alimentazione ibrida plug-in | 20% |
Il valore convenzionale del benefit deve essere determinato tenendo conto delle somme eventualmente trattenute al dipendente in relazione alla concessione del veicolo. La nuova formulazione normativa richiama espressamente anche quelle riferibili agli accessori e agli allestimenti.
Il criterio forfetario consente, dunque, di quantificare il vantaggio economico attribuito al lavoratore senza dover ricostruire analiticamente la componente privata dell’utilizzo dell’autovettura.
Su tale impianto interviene il D.Lgs. n. 148/2026, introducendo nuovi elementi di determinazione del valore imponibile e ridefinendo il coordinamento tra le differenti discipline succedutesi nel tempo.
Decreto Omnibus: le nuove regole di determinazione del fringe benefit
L’articolo 2 del D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale dell’11 agosto 2026 e in vigore dal giorno successivo, sostituisce la lettera a) dell’articolo 51, comma 4, del TUIR, introducendo disposizioni che trovano applicazione a partire dal periodo d’imposta 2026, ferme le specifiche previsioni riguardanti i veicoli concessi nel 2025.
L’intervento correttivo modifica sensibilmente i criteri di individuazione del regime applicabile, pur confermando la valorizzazione convenzionale del benefit fondata sulle tabelle ACI.
Le principali innovazioni possono essere ricondotte a quattro aspetti:
- superamento del requisito della nuova immatricolazione quale condizione generale di accesso al sistema convenzionale, assumendo rilievo la concessione del veicolo, nel rispetto delle disposizioni di salvaguardia;
- conferma delle percentuali differenziate del 50%, 10% e 20%, rispettivamente per veicoli tradizionali, elettrici e ibridi plug-in;
- incremento del 50% del valore convenzionale dopo il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello della prima immatricolazione;
- maggiorazione del 5% in presenza di accessori o allestimenti non valorizzati nelle tabelle ACI e non direttamente acquistati dal lavoratore.
Il superamento del requisito della nuova immatricolazione
Una delle innovazioni più rilevanti consiste nell’eliminazione, dal testo ordinario dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, del riferimento ai veicoli di nuova immatricolazione e ai contratti stipulati dal 1° gennaio 2025.
Conseguentemente, la disciplina convenzionale può trovare applicazione anche nei confronti di veicoli immatricolati anteriormente alla concessione, senza che la sola data di immatricolazione determini automaticamente l’esclusione dal regime.
Assume, invece, particolare rilievo il momento della concessione in uso promiscuo, da valutare unitamente alle disposizioni transitorie.
La novità non implica, tuttavia, che la data di prima immatricolazione diventi irrilevante in assoluto: essa continua a rappresentare il parametro temporale per l’applicazione della nuova maggiorazione del 50%.
La maggiorazione del 50% per i veicoli meno recenti
Il terzo periodo della nuova lettera a) dell’articolo 51, comma 4, del TUIR stabilisce che: “I valori determinati ai sensi del primo e del secondo periodo sono incrementati del 50 per cento dopo il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di prima immatricolazione”.
Il legislatore introduce, pertanto, un meccanismo di incremento dell’imponibile convenzionale collegato all’anzianità del veicolo, che opera indipendentemente dalla sua alimentazione.
La maggiorazione riguarda il valore del benefit e non determina una sostituzione delle percentuali ordinarie di riferimento.
L’effetto economico può essere sintetizzato nella seguente tabella.
| Alimentazione | Percentuale ordinaria | Percentuale equivalente dopo l’incremento del 50% |
| Termica e ibrida non plug-in | 50% | 75% |
| Esclusivamente elettrica | 10% | 15% |
| Ibrida plug-in | 20% | 30% |
La disposizione richiede particolare attenzione anche nell’individuazione del momento a partire dal quale applicare l’incremento.
Il riferimento normativo non coincide, infatti, con il semplice compimento del quinto anno di vita del mezzo, ma individua espressamente il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di prima immatricolazione.
Ad esempio, per un veicolo immatricolato nel 2022, il quinto anno successivo è il 2027 e l’incremento diviene applicabile dal 1° gennaio 2028.
Tale criterio impone ai datori di lavoro di mantenere un controllo puntuale sulla data di prima immatricolazione, anche per i veicoli acquisiti attraverso contratti di leasing o noleggio a lungo termine.
Il regime di salvaguardia e le riassegnazioni
Accanto alla nuova disciplina generale, l’articolo 2 del D.Lgs. n. 148/2026 interviene sull’articolo 1, comma 48-bis, della Legge n. 207/2024, preservando l’applicazione dei precedenti criteri di valorizzazione per determinate categorie di veicoli.
In particolare, continua ad applicarsi la disciplina dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR nel testo vigente al 31 dicembre 2024:
- ai veicoli concessi in uso promiscuo dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024;
- ai veicoli ordinati dai datori di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e concessi in uso promiscuo nel corso del 2025.
Per tali fattispecie resta applicabile il sistema collegato alle emissioni di CO₂, con percentuali del 25%, 30%, 50% e 60%, secondo le rispettive fasce di emissione.
Anche per questi veicoli, tuttavia, è previsto l’incremento del 50% del valore convenzionale dopo il termine temporale individuato dalla nuova disposizione.
Un’ulteriore previsione riguarda la riassegnazione del veicolo a un diverso dipendente. La disciplina di salvaguardia continua a trovare applicazione anche quando il mezzo venga successivamente concesso in uso promiscuo a un altro lavoratore.
Pertanto, il semplice mutamento dell’assegnatario non comporta necessariamente il passaggio al regime ordinario introdotto nel 2025 e modificato nel 2026.
La corretta individuazione del trattamento fiscale richiede, quindi, di considerare sia la storia dell’assegnazione sia le condizioni previste dallenorme transitorie.
La tabella seguente riepiloga le principali situazioni.
| Fattispecie | Regime di valorizzazione |
| Veicoli concessi dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024, rientranti nella salvaguardia | Percentuali per emissioni CO₂ |
| Veicoli ordinati entro il 31 dicembre 2024 e concessi nel 2025 | Percentuali per emissioni CO₂ |
| Successiva riassegnazione dei veicoli salvaguardati | Permanenza del regime previgente |
| Veicoli concessi nel 2025 non rientranti nella salvaguardia | Percentuali per tipologia di alimentazione |
| Nuove concessioni dal 1° gennaio 2026, fuori dalla salvaguardia | Percentuali per tipologia di alimentazione |
Per le fattispecie riconducibili ai regimi storici anteriori al 1° luglio 2020, il coordinamento con le nuove disposizioni presenta profili interpretativi che richiedono cautela, anche alla luce dei chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate richiamati nel materiale esaminato.
Occorre, pertanto, evitare automatismi nella riclassificazione fiscale delle assegnazioni pregresse.
Accessori e allestimenti: la nuova maggiorazione del 5%
Tra le modifiche introdotte dal Decreto Omnibus, particolare rilievo assume la previsione di una specifica maggiorazione del fringe benefit in presenza di accessori e allestimenti non valorizzati nelle tabelle ACI.
La novità è contenuta nel quarto periodo dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, come sostituito dall’articolo 2, comma 1, del D.Lgs. n. 148/2026, secondo cui: “In presenza di accessori o di allestimenti non valorizzati nelle tabelle di cui al primo periodo e non direttamente acquistati dal lavoratore, il valore, determinato a norma dei periodi primo, secondo e terzo, è incrementato del 5 per cento”.
La disposizione introduce un correttivo forfetario destinato a considerare il maggior valore economico derivante dalla presenza di dotazioni che non trovano adeguata valorizzazione nel costo chilometrico assunto a riferimento.
L’intervento legislativo mantiene, dunque, il carattere convenzionale del sistema, senza imporre una valorizzazione analitica di ogni singolo accessorio.
Presupposti e ambito di applicazione
La maggiorazione del 5% richiede la presenza di due condizioni:
- accessori o allestimenti non valorizzati nelle tabelle ACI utilizzate per determinare il costo chilometrico del veicolo;
- mancato acquisto diretto da parte del lavoratore delle medesime componenti.
Il primo requisito impone di verificare se la configurazione effettiva del veicolo comprenda dotazioni aggiuntive rispetto a quelle già considerate nella valorizzazione convenzionale.
La semplice presenza di un optional non determina necessariamente l’applicazione della maggiorazione, qualora il relativo valore risulti già compreso nel parametro ACI adottato.
Occorre, a tale proposito, precisare che le tabelle ACI non individuano né valorizzano separatamente i singoli accessori e allestimenti del veicolo.
La loro rilevanza ai fini della determinazione del fringe benefit deve essere ricostruita indirettamente attraverso la metodologia di calcolo dei costi chilometrici, che assume, tra i diversi parametri, il valore capitale dell’automezzo, riconducibile al prezzo di listino del modello nella specifica configurazione e nel relativo allestimento.
Ne consegue che, il valore convenzionale ACI incorpora già le dotazioni comprese nell’allestimento di riferimento, mentre gli accessori e gli equipaggiamenti ulteriori, non ricompresi in tale configurazione, possono determinare l’applicazione della maggiorazione forfetaria del 5%, qualora non siano stati direttamente acquistati dal lavoratore.
La verifica deve, pertanto, essere effettuata confrontando le caratteristiche del veicolo effettivamente assegnato con quelle del modello e dell’allestimento assunti a riferimento nella valorizzazione ACI, senza che sia necessaria una quantificazione autonoma del valore economico di ciascun accessorio.
Il secondo requisito riguarda, invece, l’individuazione del soggetto che ha sostenuto l’acquisto della componente aggiuntiva.
Sotto questo profilo, un’interpretazione coerente con la finalità della disposizione induce a considerare rilevante l’effettiva assunzione dell’onere economico da parte del lavoratore. Rimangono, tuttavia, da chiarire le ipotesi di addebito parziale, riaddebito mediante trattenuta retributiva o acquisto intermediato dal datore di lavoro.
La questione assume particolare importanza nei contratti di noleggio a lungo termine, nei quali accessori e allestimenti possono essere ricompresi nel canone complessivo sostenuto dall’azienda.
La natura forfetaria dell’incremento
Un aspetto centrale riguarda la base di calcolo della maggiorazione.
Dal tenore letterale della disposizione, emerge che il 5% deve essere applicato al valore complessivo del fringe benefit convenzionale, determinato secondo i criteri previsti dai periodi precedenti, e non al prezzo del singolo accessorio.
Ne deriva che l’incremento non assume la funzione di assoggettare a imposizione il costo effettivo dell’optional, ma di aumentare forfetariamente il valore dell’utilità attribuita al dipendente.
Tale interpretazione risulta coerente con la struttura dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, che individua parametri convenzionali di valorizzazione indipendenti dal costo effettivamente sostenuto dal datore di lavoro.
Un ulteriore profilo interpretativo riguarda la presenza di più accessori o allestimenti sullo stesso veicolo.
La formulazione normativa sembra deporre per l’applicazione di una maggiorazione unica del 5%, indipendentemente dal numero delle dotazioni aggiuntive, poiché l’incremento è riferito al valore convenzionale complessivo e non alle singole componenti.
Non emergono, infatti, elementi testuali che consentano di moltiplicare la percentuale in relazione al numero di optional presenti.
Si tratta, comunque, di un criterio interpretativo per il quale sarebbero opportuni specifici chiarimenti amministrativi.
Decorrenza e disposizioni transitorie
Le disposizioni contenute nell’articolo 2 del D.Lgs. n. 148/2026 prevedono l’applicazione della maggiorazione del 5% a decorrere dal periodo d’imposta 2026.
L’incremento interessa anche i veicoli rientranti nel regime di salvaguardia dell’articolo 1, comma 48-bis, della Legge n. 207/2024, per i quali continua ad applicarsi il precedente sistema di valorizzazione fondato sulle emissioni di CO₂.
Il legislatore ha inoltre espressamente salvaguardato i comportamenti adottati dai datori di lavoro fino al 31 dicembre 2025 in relazione alla tassazione degli accessori e degli allestimenti, escludendo il rimborso delle eventuali maggiori imposte versate.
Sul piano operativo, per la corretta determinazione del benefit dal 2026, risulta pertanto necessario:
- individuare il regime fiscale applicabile al veicolo, verificando l’eventuale presenza delle condizioni di salvaguardia;
- determinare il valore convenzionale ACI, considerando l’eventuale incremento del 50% per anzianità;
- verificare la presenza di accessori e allestimenti non valorizzati nel parametro tabellare;
- accertare se tali dotazioni siano state direttamente acquistate dal lavoratore;
- applicare, quando dovuta, la maggiorazione forfetaria del 5%, considerando le somme eventualmente trattenute al dipendente secondo la nuova formulazione normativa.
Un esempio pratico di determinazione della maggiorazione
Per comprendere gli effetti economici della nuova disposizione, si consideri il seguente esempio.
Un’azienda concede in uso promiscuo nel 2026 un’autovettura alimentata a benzina, con le seguenti caratteristiche:
| Elemento | Valore |
| Percorrenza convenzionale annua | 15.000 km |
| Costo chilometrico ACI | € 0,65 |
| Percentuale applicabile | 50% |
| Valore di cerchi in lega speciali non compresi nelle tabelle ACI | € 400,00 |
| Acquisto diretto dell’accessorio da parte del lavoratore | No |
Si ipotizza che il veicolo non sia soggetto all’incremento del 50% per anzianità e che non siano previste trattenute a carico del dipendente.
Il fringe benefit ordinario annuo risulta: 15.000 × 0,65 × 50% = 4.875,00 €.
In presenza dei cerchi in lega speciali, non valorizzati nelle tabelle ACI e non direttamente acquistati dal dipendente, trova applicazione la nuova maggiorazione del 5%.
È necessario, tuttavia, distinguere due possibili modalità di calcolo.
| Modalità | Calcolo | Incremento |
| 5% sul prezzo del singolo optional | € 400 × 5% | € 20,00 |
| 5% sul fringe benefit convenzionale | € 4.875 × 5% | € 243,75 |
La seconda modalità appare quella coerente con il dettato normativo, che richiama espressamente il valore convenzionale determinato secondo i periodi precedenti dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR.
Pertanto, il valore annuo complessivo del fringe benefit risulta:
- Benefit ordinario annuo: € 4.875,00;
- Benefit con incremento del 5%: € 5.118,75.
L’incremento annuo è pari a € 243,75, corrispondente a € 20,31 mensili se ripartito su 12 mesi.
L’esempio evidenzia un aspetto significativo della nuova disciplina: il valore dell’accessorio non rappresenta la base imponibile della maggiorazione, ma costituisce il presupposto che determina l’applicazione del correttivo forfetario.
Anche accessori di valore economico differente potrebbero, pertanto, determinare il medesimo incremento del benefit, in ragione dell’uniformità della percentuale prevista dal legislatore.
La nuova previsione richiede, in definitiva, un’attenta ricognizione delle caratteristiche dei veicoli concessi ai dipendenti e delle relative condizioni di assegnazione. Rimangono particolarmente rilevanti i possibili chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate circa l’individuazione delle dotazioni non valorizzate nelle tabelle ACI, la nozione di acquisto diretto da parte del dipendente e le modalità di coordinamento con le trattenute retributive.
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 51, commi 3 e 4, lettera a)
- D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285, art. 54, comma 1, lettere a), c) e m)
- Legge 30 dicembre 2024, n. 207, art. 1, commi 48 e 48-bis, come modificati
- D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148, art. 2
- Agenzia delle Entrate, Circolare 3 luglio 2025 n. 10/E
- Agenzia delle Entrate, Risoluzione 14 agosto 2020 n. 46/E
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