COMMENTO
DI SANDRA PENNACINI | 26 OTTOBRE 2026
Con la pubblicazione del Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate Prot. n. 296141/2026 del 23 ottobre 2026, sono state definite le modalità e i termini per l’esercizio dell’opzione relativa al ravvedimento speciale previsto dall’articolo 29 del D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148 (cd. decreto Omnibus). La misura consente la regolarizzazione delle annualità dal 2020 al 2023 per i contribuenti soggetti agli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA) che rinnovano l’adesione al Concordato Preventivo Biennale (CPB) per il biennio 2026-2027.
Premessa
L’articolo 29 del D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148 (Decreto Omnibus) ha riproposto l’istituto del ravvedimento speciale dedicato alle annualità ancora accertabili (dal 2020 al 2023). A differenza di quanto previsto per le precedenti edizioni della sanatoria, l’accesso alla misura è riservato esclusivamente ai contribuenti che applicano gli ISA che hanno già aderito al CPB per il biennio 2024-2025 e rinnovano l’adesione al concordato per il biennio 2026-2027 entro i termini di legge.
La misura si perfeziona mediante il versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, delle relative addizionali e dell’IRAP. La base imponibile è calcolata applicando una percentuale di incremento al reddito o valore della produzione già dichiarato (parametrata al punteggio ISA da 1 a 10), con aliquote sostitutive differenziate e riduzioni del 30% per le annualità COVID-19 (2020 e 2021). È previsto un versamento minimo di 1.000 euro per ciascuna annualità oggetto di sanatoria, con riferimento alla sola imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e addizionali.
A fronte del perfezionamento del ravvedimento (o durante il regolare versamento rateale), sono precluse le rettifiche del reddito d’impresa e di lavoro autonomo ex art. 39 del D.P.R. n. 600/1973 e dell’IVA ex art. 54, secondo comma, secondo periodo del D.P.R. n. 633/1972.
Ai sensi dell’articolo 29 , comma 17, del decreto Omnibus, per le sole annualità oggetto di sanatoria i termini di decadenza per l’accertamento (ex art. 43 D.P.R. n. 600/1973 e art. 57 D.P.R. n. 633/1972) sono prorogati al 31 dicembre 2029; in ogni caso, per tutti i soggetti ISA che rinnovano il CPB 2026-2027, i termini di accertamento in scadenza al 31 dicembre 2026 sono prorogati al 31 dicembre 2027.
Soggetti ammessi e ambito di applicazione
L’ambito soggettivo dell’istituto, confermato dal punto 2.1 del provvedimento, ricomprende i contribuenti che rinnovano il CPB per il biennio 2026-2027 e che nelle annualità 2020-2023:
- hanno applicato gli ISA;
- oppure hanno dichiarato una causa di esclusione dagli ISA correlata alla pandemia da COVID-19, o una condizione di non normale svolgimento dell’attività o la causa di esclusione ISA correlata all’esercizio di due o più attività d’impresa non rientranti nel medesimo ISA con ricavi secondari superiori al 30% del totale (multiattività).
Modalità e termini di pagamento
Il perfezionamento dell’opzione e la rateizzazione delle somme dovute sono così disciplinate:
L’opzione si esercita mediante la presentazione del modello F24 per il versamento in unica soluzione o della prima rata. Tale versamento deve essere effettuato tra il 1° gennaio 2027 e il 15 marzo 2027.
Se il versamento in unica soluzione o della prima rata (entro il 15 marzo 2027) viene effettuato in misura insufficiente, l’opzione non si perfeziona.
Quanto alle modalità di compilazione del modello F24, occorre indicare l’anno oggetto di sanatoria (2020, 2021, 2022 o 2023), il numero della rata e il numero complessivo delle rate, unitamente ai codici tributo che verranno istituiti con una successiva Risoluzione.
È consentita la ripartizione delle somme dovute fino a un massimo di dieci rate mensili di pari importo. Sulle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 16 marzo 2027.
Pagamenti e perfezionamento del ravvedimento speciale
Il perfezionamento del ravvedimento speciale avviene:
- in caso di pagamento in unica soluzione, con il versamento entro il 15 marzo 2027;
- in caso di pagamento rateale, l’opzione per ciascuna annualità si perfeziona con il pagamento di tutte le rate previste.
Il pagamento di una rata diversa dalla prima in ritardo non comporta la decadenza, a condizione che venga effettuato entro il termine di scadenza della rata successiva.
La mancata regolarizzazione entro la scadenza della rata successiva determina la decadenza dalla rateizzazione e dai benefici del ravvedimento speciale limitatamente all’annualità interessata, senza diritto al rimborso delle somme già versate.
La sorte del ravvedimento speciale è strettamente correlata al CPB dal quale trae origine: l’intervenuta decadenza o la nullità del CPB 2026-2027 fanno decadere anche i benefici della sanatoria.
Quando non è possibile perfezionare il ravvedimento speciale
Il ravvedimento speciale non si perfeziona qualora il versamento dell’unica soluzione o della prima rata sia effettuato successivamente alla notifica di:
- processi verbali di constatazione (PVC);
- schemi di atto di accertamento (ai fini del contraddittorio preventivo ex art. 6-bis della Legge n. 212/2000);
- atti di recupero di crediti inesistenti.
Particolari modalità di versamento per i soggetti collettivi
Per le società di persone e associazioni (art. 5 TUIR) e per le società in trasparenza fiscale (artt. 115 e 116 TUIR):
- il modello F24 relativo all’imposta sostitutiva dell’IRAP è presentato dalla società o associazione;
- i modelli F24 per le imposte sostitutive dei redditi e addizionali sono presentati dai singoli soci/associati ma possono anche essere presentati, in loro luogo, direttamente dalla società o associazione.
Determinazione dei conteggi e rilevanza delle dichiarazioni
La quantificazione della base imponibile e delle relative imposte sostitutive avviene sulla base dei dati trasmessi con i dichiarativi relativi agli anni oggetto di sanatoria.
In caso di avvenuta presentazione di dichiarazione integrativa, ai fini del ravvedimento speciale rilevano i dati più aggiornati così come risultanti dall’ultima dichiarazione presentata, a condizione che la stessa sia stata trasmessa entro la data di entrata in vigore del Decreto Legislativo n. 148/2026, ossia entro il 12 agosto 2026. Eventuali dichiarazioni integrative o trasmesse successivamente a tale data non rilevano ai fini della determinazione del ravvedimento.
L’allegato n. 1 al provvedimento individua nel dettaglio i quadri e i righi specifici dei modelli di dichiarazione rilevanti per la determinazione delle somme dovute: l’Agenzia delle Entrate renderà disponibili nell’area riservata del Cassetto Fiscale del contribuente (e degli intermediari delegati) gli elementi e le informazioni in suo possesso utili per il calcolo delle imposte sostitutive dovute per ciascuna annualità.
Ravvedimento speciale e coesistenza di reddito di lavoro autonomo e di impresa
Come precisato al punto 2.3 del provvedimento qui in esame, i contribuenti che nell’annualità oggetto di sanatoria hanno conseguito sia reddito d’impresa sia reddito di lavoro autonomo possono avvalersi del ravvedimento speciale a condizione di esercitare l’opzione per entrambe le categorie reddituali.
Riferimenti normativi:
- Provvedimento Agenzia delle Entrate 23 ottobre 2026, prot. n. 296141/2026
- D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148, art. 29
- D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 39 e 43
- D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 54 e 57
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 5, 115 e 116
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