2° Contenuto: Divisioni ereditarie e conguagli fittizi: i limiti alla pretesa fiscale

COMMENTO

DI MATTEO RIZZARDI | 20 MAGGIO 2026

La giurisprudenza di legittimità esclude la configurabilità di conguagli “fittizi” nelle divisioni senza reali trasferimenti patrimoniali, soprattutto in presenza di valori catastali dichiarati ex art. 52 TUR. L’Amministrazione finanziaria non può fondare l’accertamento su mere differenze estimative o presunzioni astratte prive di prova concreta. Il nuovo art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. n. 546/1992 rafforza inoltre l’onere probatorio a carico del Fisco, imponendo l’annullamento degli atti non adeguatamente dimostrati.

L’insostenibile leggerezza della pretesa erariale: genesi di una “prassi contra legem”

Nel panorama del diritto tributario applicato alla circolazione immobiliare, assistiamo da tempo a una prassi di alcuni Uffici dell’Amministrazione finanziaria che, sfidando i più elementari principi di logica giuridica e le granitiche pronunce della Suprema Corte, tentano sistematicamente di trasformare la divisione ereditaria in un veicolo di indebita massimizzazione del gettito.

Il copione, noto a notai e magistrati tributari, è un vero e proprio “format” accertativo: i condividenti sciolgono la comunione assegnandosi porzioni in natura, dichiarando l’assenza di pattuizioni perequative (nessun conguaglio effettivo) e avvalendosi, per la valutazione dei beni, del criterio della valutazione automatica su base catastale, ai sensi dell’art. 52, comma 4, del D.P.R. n. 131/1986 (TUR). L’Ufficio, ignorando il dettato normativo, procede a una propria autonoma stima basata sul valore venale in comune commercio (spesso attingendo a valori OMI o VAM) e, accertata un’inevitabile disparità matematica tra le quote, fa emergere il cosiddetto “conguaglio fittizio”. Tale differenza teorica viene poi tassata come compravendita, applicando le pesanti aliquote dei trasferimenti immobiliari.

Il Fisco giustifica questa operazione tacciando di “intento elusivo” l’utilizzo dei valori catastali per beni eterogenei, sostenendo che tale condotta miri a celare trasferimenti di ricchezza. Si tratta di una costruzione argomentativa aberrante, viziata da plurime violazioni di diritto sostanziale e processuale, che merita di essere smontata in ogni sua componente.

L’errore ontologico: la natura dichiarativa della divisione e l’art. 34 TUR

Il primo, macroscopico errore dell’Amministrazione risiede in un cortocircuito qualificatorio.

L’art. 34 del TUR stabilisce che la divisione è considerata vendita limitatamente alla parte in cui ad un condividente siano assegnati beni per un valore eccedente quello spettante sulla massa. L’Ufficio interpreta questa norma come se autorizzasse la tassazione di qualsiasi sperequazione matematica.

Tuttavia, la giurisprudenza di legittimità ha tracciato confini invalicabili. Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione, con la dirimente pronuncia n. 25021 del 7 ottobre 2019, hanno rimodulato la qualificazione della fattispecie divisionale, chiarendo che, a fini tributari, la divisione è connotata da un marcato favor del legislatore che “esclude l’ipotizzabilità di un effetto traslativo in presenza di uno scioglimento della comunione senza conguagli”. La retroattività della divisione si salda, infatti, con il “difetto di un incremento patrimoniale in capo al condividente”.

Come ribadito da copiosa giurisprudenza successiva (Cass. n. 30956/2021; n. 7606/2018; n. 17866/2010), l’effetto traslativo proprio dell’art. 34 TUR può correlarsi esclusivamente ai conguagli previsti ed effettivi. Senza un reale passaggio di ricchezza (in denaro o natura) tra i patrimoni, tassare una disparità puramente virtuale significa violare frontalmente il principio di capacità contributiva (art. 53 Cost.), assoggettando ad imposta una forza economica inesistente.

Lo scudo procedimentale insuperabile: l’ordinanza della Cassazione n. 27692/2020

Laddove l’argomento ontologico non bastasse, è l’art. 52, comma 4, del TUR a paralizzare in radice l’operato dell’Ufficio. Tale norma introduce una preclusione assoluta al potere di rettifica qualora i valori dichiarati non siano inferiori ai parametri catastali.

Nonostante i goffi tentativi dell’Amministrazione di disapplicare tale limite nelle divisioni asseritamente “eterogenee”, la Corte di Cassazione, sezione tributaria civile, con l’inequivocabile ordinanza n. 27692 del 6 luglio 2020, ha apposto una pietra tombale sulla questione. I Giudici di Piazza Cavour hanno statuito un principio di diritto che non lascia margini di manovra alle pretese erariali: “In ragione della natura dichiarativa, a fini tributari, della divisione che non preveda conguagli […] il potere di rettifica dei valori dichiarati nell’atto di divisione non può essere esercitato dall’amministrazione, con conseguente preclusione all’accertamento dei conguagli c.d. fittizi di cui all’art. 34, comma 3, cit., qualora le quote attribuite ai condividenti rispondano ai parametri catastali”.

La valutazione automatica si pone dunque come un vincolo procedimentale formidabile. Pretendere di varcare questo limite per effettuare libere stime di mercato (OMI o VAM) finalizzate a “scovare” eccedenze, fra l’altro del tutto presunte e prive di riscontro fattuale (es. bonifici, dichiarazioni, ecc.) integra un palese eccesso di potere da parte dell’organo accertatore.

L’inesistenza dell’abuso del diritto: il disconoscimento del presunto “intento elusivo”

Particolarmente odiosa e giuridicamente infondata è l’abitudine degli Uffici di giustificare tali accertamenti trincerandosi dietro un preteso intento elusivo delle parti, colpevoli, a loro dire, di aver usato il valore catastale per occultare trasferimenti immobiliari.

A spazzare via questa ricostruzione interviene l’autorevole dottrina del Consiglio Nazionale del Notariato (Studio n. 24-2015/T). Il Notariato stigmatizza apertamente la forzatura compiuta da quegli Uffici che cercano di “scardinare l’equilibrio delle assegnazioni asserito dalle parti” pretendendo valutazioni su libero mercato solo per “massimizzare l’imposizione”. Il Documento chiarisce in modo definitivo che “le fattispecie dichiarative con fenomeni interni al vero e proprio procedimento divisorio delineato dal legislatore devono essere considerate del tutto fisiologiche e per questo non qualificabili elusive senza violare i principi cardine del sistema tributario”.

Avvalersi del criterio tabellare non è un abuso, ma il legittimo esercizio di un “diritto potestativo” concesso dalla legge proprio per prevenire il contenzioso estimativo (come sancito anche dalla Corte Costituzionale, n. 6/2014). Accusare di elusione un contribuente che rispetta pedissequamente un limite legale di salvaguardia rappresenta una miopia istituzionale inaccettabile.

Il colpo di grazia processuale: il nuovo onere della prova (art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. n. 546/1992)

Se sotto il profilo sostanziale la pretesa è nulla, sotto quello processuale essa risulta oggi radicalmente insostenibile. La Legge n. 130/2022 ha introdotto il nuovo comma 5-bis all’art. 7 del D.Lgs. n. 546/1992, rivoluzionando l’onere probatorio nel processo tributario.

La norma stabilisce che “L’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato” e obbliga il giudice ad annullare l’atto se la prova della sua fondatezza “manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale […] le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa”. Come acutamente osservato dalla giurisprudenza di merito (es. Corte di Giustizia Tributaria di Reggio Emilia, sent. n. 293/2022), l’Ufficio non può più procedere per “deduzioni soggettive” o “presunzioni semplicissime” prive di riscontri fattuali.

Ancor più di recente, l’ordinanza della Cassazione n. 3625 del 17 febbraio 2026 ha ribadito con forza che “l’onere di provare nel contraddittorio con il contribuente gli elementi di fatto giustificativi della propria pretesa […] spetta alla stessa Amministrazione finanziaria”. Pertanto, un avviso di accertamento che si limiti a “supporre” l’esistenza di un conguaglio occulto basandosi unicamente sul disallineamento dei valori O.M.I., senza fornire alcuna prova (documentale o tracciabile) che via sia stata una effettiva e concreta dazione di denaro tra i condividenti a titolo di compensazione perequativa, è un atto geneticamente privo di prova. Il giudice tributario, cui è precluso il soccorso istruttorio a favore del Fisco, ha il dovere formale di procedere all’immediato annullamento dell’atto impositivo.

Conclusioni

La pervicacia con cui l’Amministrazione finanziaria continua a emettere avvisi di accertamento per conguagli fittizi nelle divisioni immobiliari basate su valori catastali rappresenta una deviazione patologica dal principio di legalità.

Tale prassi soccombe su tre fronti distinti e concorrenti:

  1. Sostanziale: Tassa un trasferimento inesistente, violando l’art. 34 TUR e l’art. 53 della Costituzione.
  2. Procedimentale: Infrange il divieto assoluto di rettifica imposto dall’art. 52, comma 4, TUR, come cristallizzato dall’ordinanza della Cassazione n. 27692/2020.
  3. Probatorio: Si fonda su mere illazioni soggettive prive di dimostrazione circostanziata, destinata al fatale annullamento ex art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. n. 546/1992.

È auspicabile che il ceto notarile, in sede di redazione, continui a tutelare l’autonomia privata avvalendosi dei presidi normativi vigenti, e che la magistratura tributaria, in applicazione del nuovo statuto probatorio, sanzioni con sistematiche condanne alle spese queste iniziative erariali tanto ardite quanto palesemente illegittime.

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