COMMENTO
DI SANDRA PENNACINI | 24 APRILE 2026
Il regime di imposizione sostitutiva (c.d. flat tax) sul maggior reddito derivante dall’adesione al Concordato preventivo biennale è cambiato a partire dal 2025, a seguito delle modifiche introdotte al D.Lgs. n. 13/2024 (c.d. Decreto “CPB”) ad opera dell’art. 8 del Decreto “Correttivo” D.Lgs. 12 giugno 2025, n. 81. Si esamina il nuovo limite quantitativo per l’applicazione delle aliquote agevolate e la disciplina transitoria prevista per i concordati sottoscritti in data antecedente all’entrata in vigore del Decreto “Correttivo”, nonché i riflessi nei modelli dichiarativi 2026, anno di imposta 2025.
Premessa
Il legislatore, mediante l’introduzione del comma 1-bis all’art. 20-bis del D.Lgs. n. 13/2024, ha ridefinito i criteri di applicazione dell’imposta sostitutiva sul maggior reddito concordato, introducendo uno sbarramento quantitativo per gli scostamenti tra reddito concordato e reddito di riferimento dell’anno antecedente al biennio concordatario. La novità vale esclusivamente per i concordati sottoscritti a partire dal biennio 2025-2026 e solo se il “patto con il Fisco” è stato siglato a partire dal 13 giugno 2025, data di entrata in vigore del citato Decreto “Correttivo”. Per gli CPB stipulati in data antecedente restano salvaguardate le vecchie regole.
Soglie e aliquote della flat tax concordato
L’impianto originario del CPB concede la facoltà di assoggettare la parte di reddito d’impresa o di lavoro autonomo concordato, eccedente rispetto al reddito storico dell’anno precedente al biennio concordatario, a una flat tax che prevede aliquote di tassazione vantaggiose.
A norma del comma 1 dell’art. 20-bis, le aliquote ridotte sono graduate in base all’affidabilità fiscale (punteggio ISA) conseguito con riferimento all’anno di imposta antecedente al biennio concordatario:
- 10% (per punteggi pari o superiori a 8);
- 12% (per punteggi tra 6 e 7,99);
- 15% (per punteggi inferiori a 6).
Per i concordati relativi al biennio 2024-2025, e a quelli relativi al biennio 2025-2026 perfezionati in data anteriore al 13 giugno 2025, il meccanismo cui sopra si applica senza limiti di importo. Per questi soggetti, quindi, l’intera eccedenza continua a scontare le aliquote del 10-12-15%.
Per le adesioni afferenti al biennio 2025-2026 effettuate dal 13 giugno 2025 in poi, invece, si applica la stretta del nuovo comma 1-bis. Per questi contribuenti, le aliquote ridotte (10-12-15%) operano esclusivamente entro la soglia massima di 85.000 euro di maggior reddito. In caso di superamento di tale limite (caso “oltre soglia”), l’eccedenza ulteriore sconta un’imposta sostitutiva parametrata alle aliquote ordinarie massime: l’aliquota balza al 43% per i soggetti passivi IRPEF e al 24% per le società di capitali soggette a IRES non in regime di trasparenza. In quest’ultimo caso, l’aliquota di tassazione dell’eccedenza oltre soglia scende al 20% qualora la società di capitali abbia i requisiti per accedere alla c.d. “IRES premiale”.
L’impatto sul calcolo dell’imposta sostitutiva
Al fine di chiarire il meccanismo si ipotizzi il caso di una ditta individuale (soggetto IRPEF) che esercita attività d’impresa e presenta un punteggio ISA relativo all’anno antecedente al biennio concordatario pari a 4. Avendo un punteggio inferiore a 6, l’aliquota della flat tax applicabile sull’incremento di reddito è del 15%.
Si ipotizzi un reddito concordato per l’anno 2025 di 200.000 euro e un reddito storico di riferimento (ovvero il reddito ai fini del concordato indicato nel modello CPB in sede di adesione, relativo all’anno antecedente al biennio concordatario) di 50.000 euro.
Sulla base di questi ipotetici dati:
- la base imponibile agevolabile a flat tax (maggior reddito) è complessivamente pari a 150.000 euro;
- la parte di reddito “storico” pari a 50.000 euro non rientra nella flat tax, e di conseguenza sconta l’IRPEF ordinaria a scaglioni; con riferimento a tale reddito non è possibile quantificare a priori l’esatto ammontare dell’imposta IRPEF dovuta, poiché il calcolo dipenderà dalla situazione reddituale complessiva del contribuente (presenza di altri redditi, oneri deducibili, detrazioni, ecc.).
Vediamo ora come viene tassata l’eccedenza di 150.000 euro nei due scenari.
Nel primo scenario (concordato stipulato per il biennio 2024-2025, oppure per il 2025-2026 ma prima del 13 giugno 2025), la soglia che limita l’applicazione della flat tax non scatta. Di conseguenza, l’intera base imponibile incrementale di 150.000 euro gode della flat tax ridotta al 15%, generando un’imposta sostitutiva complessiva di 22.500 euro.
Nel secondo scenario (concordato per il biennio 2025-2026 stipulato dal 13 giugno 2025 in poi), l’eccedenza di 150.000 euro subisce gli effetti del nuovo sbarramento. Pertanto, la base imponibile che gode della flat tax ridotta (15%) si ferma al limite massimo di 85.000 euro, generando un’imposta di 12.750 euro. L’ulteriore quota di 65.000 euro (150.000 – 85.000) di base imponibile a imposta sostitutiva viene tassata all’aliquota marginale massima IRPEF del 43%, generando un’imposta sostitutiva di 27.950 euro. L’imposta sostitutiva totale dovuta sul maggior reddito sarà quindi pari a 40.700 euro.
| Soglia reddituale | Reddito | Imposta sostitutiva | Note |
| Fino al reddito storico | 50.000 € | – | Quota base che non rientra nella flat tax: sconta l’IRPEF ordinaria a scaglioni in base alla situazione reddituale complessiva del contribuente. |
| Maggior reddito concordato (entro soglia) | 85.000 € | 12.750 € (85.000 € x 15%) | Quota incrementale agevolabile: sconta la flat tax ridotta del 15% (dovuta all’ISA pari a 4). |
| Maggior reddito concordato (oltre soglia) | 65.000 € | 27.950 € (65.000 € x 43%) | Quota incrementale eccedente il limite di legge: sconta l’aliquota marginale massima IRPEF del 43%. |
| Totale reddito concordato | 200.000 € | 40.700 € (Totale imposta sostitutiva) |
L’esposizione nel quadro CP del modello Redditi
L’introduzione della limitazione della flat tax concordato comporta anche nuove modalità di compilazione del quadro CP.
Proseguendo nell’esempio cui sopra si analizzano le differenti modalità espositive dei dati nel modello Redditi PF 2026, specificamente all’interno del rigo CP1 (dedicato al reddito d’impresa) della sezione I del quadro CP, nei due casi ipotizzati:
Sulla base del primo scenario (nessuna limitazione), il reddito concordato viene inserito in colonna 1 (200.000) e il reddito storico in colonna 2 (50.000), facendo emergere l’imponibile della flat tax in colonna 3 (150.000).
Occorre inserire il codice 2 nell’apposita casella “Comma 1-bis”, che sta ad indicare che nel caso specifico la limitazione degli 85.000 euro non si applica. Di conseguenza, indicando il 15% in colonna 4, l’imposta sostitutiva evidenziata in colonna 5 sarà pari a 22.500 euro (aliquota ridotta calcolata sull’intero importo del maggior reddito concordato).
Se si presenta, invece, il secondo scenario (limitazione attiva per adesioni post 13 giugno 2025), l’esposizione dei dati reddituali delle colonne 1, 2 e 3 resterà immutata.
Tuttavia, si dovrà inserire il codice 1 nella casella “Comma 1-bis” al fine di evidenziare che la nuova limitazione si rende applicabile. In tal modo, l’aliquota del 15% (dichiarata in colonna 4) sarà applicata sui primi 85.000 euro esposti in colonna 3, mentre sarà applicato il 43% sull’eccedenza di 65.000 euro, con indicazione in colonna 5 l’imposta sostitutiva complessiva corretta di 40.700 euro.
Riferimenti normativi:
- D.Lgs. 12 giugno 2025, n. 81, art. 8;
- D.Lgs. 12 febbraio 2024 n. 13, art. 20-bis.
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