SCHEDA PRATICA
DI ANDREA AMANTEA | 6 MAGGIO 2026
Regime 7% pensionati esteri: si tratta dell’imposta sostitutiva del 7% sui redditi esteri per chi trasferisce la residenza in comuni agevolati (inferiori a 30.000 abitanti) e non è stato residente in Italia negli ultimi 5 anni. Si attiva con opzione in dichiarazione (RM/M) ed è valido per 10 anni.
Conviene solo se i redditi sono tassabili in Italia e non è rilevante il credito d’imposta estero.
Fonti ufficiali
Art. 24-ter TUIR; Provv. 31 maggio 2019 C.M. n. 21/2020
Il regime opzionale in 10 secondi
| Il regime 7% sui redditi esteri Per pensionati che trasferiscono residenza in Italia Valido per 10 anni | Convenienza SÌ se: redditi tassabili in Italia redditi elevati NO se: tassazione estera esclusiva alto credito d’imposta |
| Requisiti Pensione da fonte estera Non residente in Italia ultimi 5 anni Comune agevolato Paese collaborativo Se manca uno → niente regime | Durata e uscita Durata: 10 anni Perdi il regime se: perdi requisiti non paghi imposta cambi comune |
| Dove trasferirsi Sud Italia o comuni Sisma Fino a 30.000 abitanti | Vantaggi Niente RW Niente IVIE / IVAFE |
| Cosa fare Trasferisci residenza Verifica requisiti Esercita opzione (RM/730) | Attenzione Niente credito imposte estere Niente deduzioni su redditi al 7% |
Requisiti e applicazione
| Cosa | Regime opzionale per i pensionari esteri neoresidenti |
| Regime agevolato | Applicazione di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF con aliquota al 7% a qualsiasi categoria di reddito prodotto all’estero, per ciascuno dei periodi d’imposta di validità dell’opzione. |
| Soggetti interessati | Pensionati esteri che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia ex art. 2 del TUIR. |
| Condizioni da rispettare – Residenza | Titolarità di redditi da pensione erogati da soggetti esteri indipendentemente dalla nazionalità (dunque l’agevolazione riguarda anche un cittadino italiano o un cittadino UE/extraUE – C.M. n. 21/2020); residenza fiscale fuori dall’Italia negli ultimi 5 periodi d’imposta; trasferimento residenza in piccoli comuni d’Italia situati in zone svantaggiate. |
| Redditi da pensione rilevanti | Trattamenti pensionistici post cessazione rapporto di lavoro, di ogni genere e assegni ad essi equiparati; trattamenti pensionistici percepiti da ex titolari di reddito di lavoro autonomo; indennità una tantum (si pensi alla capitalizzazione delle pensioni) erogate in ragione del versamento di contributi e la cui erogazione può prescindere dalla cessazione di un rapporto di lavoro (C.M. n. 21/2020). Si deve comunque trattare di somme erogate esclusivamente da soggetti esteri. |
| Comuni agevolati | Comuni situati nel Mezzogiorno (Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia) con popolazione non superiore a 20.000 abitanti; Comuni del centro Italia interessati dagli eventi sismici (sisma centro Italia) e con popolazione non superiore a 3.000 abitanti compresi negli allegati 1, 2 e 2-bis al D.L. 17 ottobre 2016, n. 189; Comuni colpiti dal terremoto del 6 aprile 2009 (c.d. “terremoto dell’Aquila”) come da intervento di cui all’art. 6-ter del D.L. n. 4/2022. Con tale ultimo decreto, il limite di 20mila abitanti, prima stabilito per i soli comuni appartenenti alle regioni del Mezzogiorno, viene esteso a tutti i comuni “agevolabili”, quindi anche a quelli interessati dagli eventi sismici, precedentemente vincolati al tetto di 3mila abitanti. |
| Verifica limite 20.000 abitanti | Per individuare la popolazione residente nel comune in cui ci si trasferisce e dunque per verificare il rispetto del limite di 30.000 abitanti, si considera il dato risultante dalla “Rilevazione comunale annuale del movimento e calcolo della popolazione” pubblicata sul sito dell’Istat riferito al 1° gennaio dell’anno precedente il primo periodo di validità dell’opzione. Tale dato rileva per tutta la durata di validità dell’opzione, non rilevando a tal fine eventuali variazioni nel numero degli abitanti verificatesi negli anni successivi, sempreché il contribuente non trasferisca la residenza in altro Comune italiano. |
| Eventuale cambio Comune di residenza | Se il contribuente trasferisce la residenza in altro Comune italiano, l’opzione rimane efficace anche se: a partire dal secondo periodo di imposta di validità, il contribuente si trasferisce in un altro comune “agevolabile”, per il quale va considerato il dato della popolazione risultante al 1° gennaio dell’anno antecedente a quello di trasferimento della residenza. |
| Esercizio opzione | L’opzione per il regime sostitutivo si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui viene trasferita la residenza ed è efficace a decorrere da quella stessa annualità e per i 9 periodi d’imposta successivi. Nel 730, l’opzione viene esercitata nei righi da M51 a M54 con liquidazione dell’imposta nel Rigo 320 del Modello 730-3/2026. Nella dichiarazione dei redditi il contribuente deve indicare: lo status di non residente in Italia per almeno cinque periodi di imposta precedenti l’inizio di validità dell’opzione; la giurisdizione, tra quelle in cui sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa nel settore fiscale (c.d. paese estero collaborativo), in cui ha avuto l’ultima residenza fiscale prima dell’esercizio di validità dell’opzione; gli stati esteri per i quali non intende avvalersi dell’applicazione dell’imposta sostitutiva, in tale caso permane la tassazione ordinaria con la chance di compensazione con il credito d’imposta per la tassazione sui redditi prodotti all’estero; lo stato di residenza del soggetto estero che eroga i redditi da pensione; l’ammontare dei redditi di fonte estera da assoggettare all’imposta sostitutiva. |
| Dichiarazione tardiva e remissione in bonis | L’opzione può essere esercitata anche nel caso di presentazione della dichiarazione tardiva (entro 90gg. dal termine ordinario) ed è ammessa la remissione in bonis ex art. 2, D.L. n. 16/2012 (vedi C.M. n. 21/2020). L’eventuale omesso ovvero carente versamento della sostitutiva (codice tributo 1899) entro il termine previsto per il versamento del saldo delle imposte sui redditi relativo all’anno di trasferimento della residenza fiscale, è sanabile entro la scadenza del saldo relativa al periodo d’imposta successivo a quello cui si riferisce l’omissione. In generale, il versamento dell’imposta sostitutiva va effettuato: per ciascun periodo di imposta di efficacia del regime, entro la data prevista per il versamento del saldo delle imposte sui redditi (ad esempio 30-06-2026 con opzione in essere dal periodo d’imposta 2025), in un’unica soluzione. A ogni modo il versamento può essere effettuato entro la data di scadenza del pagamento del saldo relativo al periodo d’imposta successivo a quello a cui l’omissione si riferisce. |
| Durata regime agevolativo | 10 periodi d’imposta |
| Alternativa con regime dei non residenti (c.d. regime dei paperoni) | È fatta espressamente salva la possibilità di optare, in alternativa, in presenza delle condizioni normativamente stabilite, per l’imposta sostitutiva sui redditi prodotti all’estero realizzati da persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia disposta dall’art. 24-bis del medesimo testo unico (art. 24-ter, comma 1, del TUIR). |
| Revoca e decadenza | La revoca dell’opzione e la decadenza dal regime precludono l’esercizio di una nuova opzione. Gli effetti del regime di imposizione sostitutiva dei redditi prodotti all’estero cessano, in ogni caso, decorsi i nove anni successivi al periodo d’imposta in cui è esercitata l’opzione. |
| Cause di decadenza | Accertamento insussistenza dei requisiti previsti dalla norma ovvero il venir meno degli stessi requisiti; omesso/insufficiente versamento dell’imposta sostitutiva nei termini; è tuttavia prevista la possibilità di sanare l’irregolarità col versamento dell’imposta sostitutiva entro la scadenza del saldo relativa al periodo d’imposta successivo a quello cui si riferisce l’omissione; trasferimento della residenza fiscale in un Comune non agevolato o all’estero. |
| Ulteriori agevolazioni | In pendenza di regime sostitutivo, per i periodi d’imposta in cui lo stesso è valido, i beneficiari: non sono tenuti alla presentazione del quadro RW (investimenti e attività finanziarie all’estero – art. 4, D.L. n. 167/1990); sono esentati dal pagamento dell’IVIE (sugli immobili situati all’estero) e dell’IVAFE (sul valore dei prodotti finanziari, dei conti correnti e dei libretti di risparmio detenuti all’estero). |
| Limite precedente | Comuni con popolazione superiore a 20.000 abitanti e fino a 30.000 abitanti l’ambito di applicazione del regime di favore (art. 26 D.L. n. 34/2026). |
Convenienza dell’esercizio dell’opzione nel modello Redditi
Ai fini dell’applicazione della tassazione sostitutiva non si può prescindere:
- dall’individuazione del reddito di fonte estera sulla base dei criteri reciproci a quelli previsti dall’art. 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato a prescindere dai criteri di collegamento adottati dallo Stato della fonte;
- dalla presenza e dalla verifica del contenuto della Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra l’Italia e il paese in cui il redddito è prodotto (ad esempio un reddito da locazione per un immobile situato all’estero) la quale potrebbe prevedere una tassazione esclusiva nel paese della fonte o in quello di residenza fiscale del contribuente ovvero una tassazione concorrente. Trattasi:
-
- oltre che dei Paesi europei,
- anche di quelli con i quali l’Italia ha siglato una Convenzione per evitare le doppie imposizioni, un TIEA – (Tax Information Exchange Agreement),
- ovvero che aderiscono alla Convenzione OCSE – Consiglio d’Europa sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale – (https://www.finanze.gov.it/opencms /it/fiscalita-comunitariae-internazionale/convenzioni-e-accordi/.
1. Con tassazione concorrente sul reddito di fonte estera, ovvero con tassazione del reddito nel paese di destinazione (Italia), il contribuente valuterà la convenienza della tassazione sostitutiva al 7%, rinunciando però al credito d’imposta per la tassazione subita all’estero, ex art. 165del TUIR, applicabile in ipotesi di tassazione oridnaria.
2. Il contribuente che fruisce del regime di cui all’art. 24-ter può godere delle deduzioni dell’art. 10 del TUIR e delle detrazioni concesse dagli artt. 12, 13, 15, 16 e 16-bis del medesimo TUIR, previste dall’ordinamento interno, solo rispetto ai redditi, italiani o esteri, assoggettati a ordinaria imposizione in Italia. Rimangono, invece, escluse le deduzioni e le detrazioni connesse ai redditi esteri assoggettati a imposizione sostitutiva qui in esame.
| Scenario | Trattamento fiscale dei redditi esteri | Valutazione di convenienza |
| Regola generale (assenza di deroga convenzionale) | I redditi prodotti all’estero sono tassati nello Stato della fonte. Gli stessi redditi devono poi essere nuovamente tassati in Italia in base al principio della world wide taxation (art. 1 TUIR), applicando l’imposta sostitutiva del 7%. Non è riconosciuto il credito d’imposta per le imposte pagate all’estero (art. 165 TUIR non applicabile). | Non è detto che il regime del 7% sia più conveniente rispetto alla tassazione IRPEF ordinaria con riconoscimento del tax credit. |
| Deroga convenzionale – Tassazione esclusiva nel Paese della fonte (estero) | La Convenzione contro le doppie imposizioni prevede che il reddito sia tassabile esclusivamente nello Stato estero di produzione. | Il regime agevolato italiano viene di fatto neutralizzato, poiché l’Italia non può tassare tali redditi. Beneficio del 7% irrilevante su tali somme. |
| Deroga convenzionale – tassazione esclusiva in Italia | La Convenzione prevede la tassazione esclusiva nel Paese di residenza (Italia). I redditi esteri non sono tassati nello Stato della fonte. | Massima convenienza: applicazione della sola imposta sostitutiva del 7% senza alcuna imposizione estera. |
| Presenza di regimi convenzionali specifici su particolari categorie reddituali | Alcune Convenzioni prevedono regole particolari per pensioni, redditi finanziari o immobiliari. | Necessaria analisi caso per caso per verificare se tali previsioni risultino più favorevoli rispetto al regime dell’art. 24-ter TUIR. |
Ipotizziamo che un contribuente il quale è stato residente in Germania fino al 2024, nell’anno 2025 abbia trasferito la propria residenza fiscale in Italia e la residenza anagrafica nel Comune di Buscemi, comune situato in Sicilia con popolazione sotto 20.000 abitanti.
Nel 2025 ha prodotto i seguenti redditi:
– reddito da pensione pubblica tedesca per € 30.000;
– reddito da locazione per un immobile situato in Germania per € 25.000 euro;
– un’eventuale ed ulteriore pensione italiana che sarà tassata in via ordinaria, non è da ostacolo per l’applicazione della tassazione sostitutiva ai redditi esteri.
Nel modello Redditi 2026, periodo d’imposta 2025, esprimerà la scelta per la tassazione agevolata che potrà essere confermata anche negli anni successivi al ricorrere di tutti i requisiti.
L’importo indicato in colonna 4 “imposta sostitutiva dovuta” va riportato nella colonna 1 del rigo RX19.
I suddetti redditi non assoggettati ad imposta ordinaria ma alla sostitutiva del 7%, non vanno indicati in altri quadri della dichiarazione.
Ipotizziamo che lo stesso contribuente percepisca altresì un ulteriore reddito da locazione per un immobile situato in altro paese estero per il quale non vuole sfruttare la tassazione sostitutiva.
In tale caso, nella colonna 3 del rigo RM 53:
– indicherà il codice che individua lo Stato Estero da escludere dall’agevolazione,
– come da tabella presente nelle istruzioni al modello Redditi (TABELLA 10 – ELENCO DEI PAESI E DEI TERRITORI ESTERI).
La facoltà di non avvalersi dell’imposta sostitutiva con conseguente applicazione della tassazione ordinaria Irpef, con riferimento ai redditi prodotti in uno o più Stati o territori esteri, può essere esercitata anche nelle dichiarazioni relative ai periodi di imposta successivi a quello di esercizio dell’opzione per la sostitutiva (vedi punto 1.7 del provvedimento n. 167878/2019).
In nessun caso però è ammessa la compensazione tra il credito d’imposta per le imposte pagate all’estero spettante rispetto alla tassazione ordinaria, con l’imposta sostitutiva del 7%.
Ancora, laddove lo stesso contribuente il prossimo anno volesse applicare la tassazione ordinaria per tutti i reddti esteri dovrà esprimere espressa revoca barrando la casella 6 del rigo RM 51.
Inoltre, sarà tassata anche in Italia quale reddito prodotto all’estero, se la Convenzione Italia/Germania prevede la tassazione concorrente, l’eventuale plusvalenza immobiliare derivante dalla cessione del suddetto immobile situato in Germania:
- con possibile opzione per la tassazione sostitutiva al 7%,
- con esclusione però da tassazione sia ordinaria che sostituiva in Italia per gli immobili in precedenza acquisiti per successione e per le unita’ immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari.
La citata circolare n. 21/2020 a ogni modo fornisce un elenco dei redditi considerati prodotto all’estero con conseguente chance di applicazione della tassazione sostitutiva.
Check-list – Convenienza regime 7%
1. Verifica preliminare
- Verificare se esiste una Convenzione contro le doppie imposizioni
- Individuare dove sono tassati i redditi esteri
2. Individuazione dello scenario
Caso 1 – Regola generale (assenza di deroga convenzionale)
- Il reddito è tassato nello Stato estero
- Il reddito è tassato anche in Italia (principio della tassazione mondiale)
- Si applica il 7% in Italia
- Non è riconosciuto il credito d’imposta
Valutazione:
- Il regime potrebbe non essere conveniente rispetto alla tassazione ordinaria IRPEF
Caso 2 – Tassazione esclusiva nello Stato estero
- La Convenzione prevede tassazione solo nel Paese estero
Effetto:
- L’Italia non tassa il reddito
- Il regime del 7% non si applica
Valutazione:
- Il regime è irrilevante per questi redditi
Caso 3 – Tassazione esclusiva in Italia
- La Convenzione prevede tassazione solo in Italia
Effetto:
- Nessuna tassazione estera
- Applicazione del 7%
Valutazione:
- Massima convenienza del regime
Caso 4 – Regole convenzionali specifiche
- La Convenzione prevede regole particolari (es. pensioni, immobili, redditi finanziari)
Effetto:
- La tassazione varia in base alla tipologia di reddito
Valutazione:
- Necessaria analisi caso per caso
3. Verifica finale di convenienza
- Il reddito è tassabile in Italia
- Non si perde un credito d’imposta significativo
- Il 7% è più conveniente della tassazione IRPEF ordinaria
Conclusione:
- Il regime è conveniente solo se tutte le condizioni sopra risultano soddisfatte
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